医院成本核算的问题与对策分析

摘要：成本核算是医院成本管理的重要内容之一，随着医疗体制改革和医疗保险制度改革的深入，医院面临市场竞争的挑战和机遇，传统会计核算模式的弊端越来越不能适应新时期医院成本管理的需要。本文通过阐述医院成本核算管理中出现的问题，提出了加强医院成本核算管理的措施。

关键词：医院；成本核算；问题；对策

市场经济的发展，改变了医院经营环境和筹资渠道，如何使有限的医疗资源得到合理的配置与利用，追踪成本变化，提高经营效率，以最小的成本获得最大的产出，最大限度地满足群众对医疗服务的需求，是医院经营管理最为关注的焦点。这从客观上要求医院必须开展成本核算工作。

一.医院成本核算的目的和意义

(一)医院成本核算的目的实行成本核算，其目的是通过对医院和医疗服务成本核算与管理。真实反映医疗活动的财务状况和经营成果，更新医院经济管理的观念，增进和提高医院全体员工的成本意识，自觉减少浪费，从而提高医院的社会效益和经济效益，增强医院在当今市场经济下的竞争能力。

(二)反映医疗活动的财务状况和经营成果医疗活动的财务状况和经营成果往往可以通过成本核算反映出来，但医院进行经济管理的基础工作是实行经济核算。对医院来说，经济核算的实质是对医院业务活动中的劳动消耗和劳动成果进行记录、计算、分析和比较，准确真实地反映成本的变化情况。实行经济核算，有利于加强医院的责任感，调动职工群众的责任感和工作积极性，提高劳动生产率，以较小的劳动消耗取得较多的社会效益。医院进行成本核算是利用货币价值形式对医院业务活动中的物化劳动和活劳动的消耗进行核算，因而在核算过程中，要善于利用会计信息，合理安排和使用人力、物力、财力，努力降低各种消耗，争取最佳的医院技术经济效果。医院实行经济核算要健全财务制度。对各项资产、负债、收入、支出、财务成果和医疗技术经济效果的核算，都要有一套严密的、具有内部控制的核算办法。同时还要建立和健全科学的经济核算指标体系。以便凭借各项指标对医院的工作进行考查、考核和分析。

(三)加强医院成本的分级管理。避免浪费成本的分级管理是医院经营管理的

前提，医院的成本涉及多方面的内容，其中固定资产是成本的重要组成部分，对医院的固定资产进行统一管理，实行价值管理与科室实物管理相结合，不仅有利于医院固定资产的账物相符，防止国有资产的流失，同时也有利于保证固定资产的安全完整。在成本的分级管理中，各级别各部门管理人员对其成本的消耗了如指掌，从中可以找出降低成本的有效方法。同时全体成员的成本意识增强，自觉和不自觉地控制和减少不必要的浪费。

(四)促进医院优质高效低耗中国加入世贸后，医疗机构面临着机遇，同时也面临着更大的挑战。在市场经济的条件下，医院只有提高质量、效益和品牌才能更具有竞争力。不注重医院的经济管理，不注重提高医院的医疗质量和效益。必然在市场经济的社会中遭到淘汰。病人对医院质量的评价是以自身的满意度来衡量的，这种满意要求医院提供便捷的医疗服务，快速、准确的诊断措施，疗效好、安全可靠的治疗措施，同时还要求医院以人为本，体贴关心病人的痛苦，美化诊治环境和降低耗费。

合理的耗费已经逐渐成为评价医院医疗质量的要素之一。医疗服务不同于其他流通领域．医疗服务的特殊性关系到病人的生命和健康。由于医疗收费是由政府统一定价的，因此，医院提高效益的重点只有减少浪费，降低消耗和提高工作效率这一途径，避免冗员和仪器设备闲置和浪费。在医院的经营管理中，对人员合理安排，对仪器设备统一使用和管理，加强职工的职业道德和技术的培训，提高他们的成本意识。只有这样才能促进医院的优质、高效和低耗。增强医院在市场经济条件下的竞争能力。

二.医院成本核算面临的主要问题

目前，大多数医院的成本核算尚停留在收入减支出计算出结余以计发奖金的阶段，面临的主要问题表现在以下5个方面：

(一)不能反映固定资产的真实价值

现行医院会计制度下，固定资产以其原始价值在医院资产中核算，不随折旧的提取而变化。固定资产虽在医疗服务中发挥作用，并给医院带来经济利益，但不进行折旧核算，没有作为固定资产的减项，不能真实反映医院的固定资产和总资产。

(二)无法反映成本与牧入配比关系

现行医院会计制度采用单步式编制医院收入支出总表的核算方式，没有区分费用、支出与收入配比的先后层次，不能直观地反映当期医疗收支结余、药品收支结余及其他收支结余。尤其是在药品收人占医疗收入比重较大的情况下，不利于药品费用的核算。

（三）医院管理费用的不合理性分配

管理费用包含间接费用和期间费用。前者是指无法直接确定属于哪个部门的但必须摊人成本的费用。后者是指医院行政管理部门为管理和组织医院业务活动而发生的各项费用。按现行制度规定，管理费用作为间接费用按医疗和药品部门的人员比例进行分摊，这种分配方式存在着很大的不合理性，不利于正确计算医疗服务和药品经营期间间接费用的分配。

(四)医院无形资产消耗难记入成本

提供医疗服务是一种特殊的劳动，包括人财物的投入和使用消耗。但现行医疗服务收费价格是一种不含工资的成本，没有核算人力资本，使无形资产的消耗在会计核算体系中无法体现。

(五)医院环境成本缺乏考核和控制

环境会计是会计学、环境科学、现代经济理论和可持续发展理论相互结合，运用一定方法，以货币单位、实物单位计量或用文字表述的形式，反映、报告和考核企业自然资源、人力资源和生态环境资源等成本价值，平衡人工资本和自然资本，全面反映自然资本和企业社会效益的一门新兴会计科学。在知识经济时代，亟待引进环境会计对医院环境成本进行考核和控制。

三.开展医院成本核算的对策

成本消耗、成本构成、成本分布等信息成为评价医院经营效率和财务管理的基础信息。实行成本核算管理制度，正确反映医院经营耗费，有利于提高医院财务管理水平，对加强医院经济核算，强化成本费用意识，倡导勤俭办院，降低医疗服务和药品经营的成本，提高技术经济效益，将产生积极的推动作用。

（一）建立科学理财观念

随着社会经济发展，医院管理更多运用现代企业制度的成本核算方法和经营理念，进行医院融资和投资决策。因此，要建立包括资金的时间价值观念、风险价值观念、机会成本观念、边际分析观念等科学理财观念。所谓资金的时间价值

是指周转使用中的资金，随着时间推移而产生的增殖。在成本核算、投资和资金使用效率分析中引入时间价值观念，进行不同时点上投入产出的比较，消除资金的时间价值差异，有利于做出正确决策并取得更好的经济效益。风险是指事物发生结果的多变性与不确定性，可以超出预期的损失，也可以超出预期的收益，风险与收益并存。机会成本是影响财务决策的重要因素，在进行投资项目决策时要善于捕捉机会，以谋求最佳的经济利益。边际分析重在控制医院效益最优化的边界，大于或小于这一界限对盈利都不利。边际分析要贯穿在财务分析的始终，做到筹资研究边际资金成本，投资研究边际收益率，分配研究边际收益与预期目标。

（二）改进医院财务制度

在现行医院会计制度下，充分考虑折旧因素所带来资产总值和净资产虚增额的影响，改变成本管理立足于短期各个项目独立核算成本管理的传统做法，积极改进现行医院财务报表编制方法，采用多步式编制收支总表，区分费用和支出与收入分配的先后层次，以利于医疗药品的成本核算，利于不同医院之间进行比较，利于预测今后医院盈利能力。r三J进行无形资产计份D医院无形资产包括声誉、医术、专利、技术等，采用重置成本法进行无形资产计价。重置成本法是指在资产评估时，按被评估资产的现时完全重置成本，减去应扣损耗或贬值，确定被评估资产价格的一种方法。对于医院人力资本，可以参考市场方法和收入法进行评估，其价格只能通过医院整体来体现。

（三）进行无形资产计价

医院无形资产包括声誉、医术、专利、技术等，采用重置成本法进行无形资产计价。重置成本法是指在资产评估时，按被评估资产的现时完全重置成本，减去应扣损耗或贬值，确定被评估资产价格的一种方法。对于医院人力资本，可以参考市场方法和收入法进行评估，其价格只能通过医院整体来体现。

（四）加强管理费用核算

医院成本的多层性和多样性，增加了成本分摊的复杂性，而成本分摊方法是否科学合理，直接影响着成本核算的质量。应参照企业财务制度实行“制造成本法”，将医疗成本、药品成本划分为直接费用和间接费用(管理费用)，前者包括医疗科室和药品部门开支的基本工资、补助工资、其他工资、职工福利费、社会保障费、公务费、业务费、卫生材料费、药品费、修缮费、购置费和其他费用，

后者包括医院行政管理部门和后勤部门发生的各项支出以及职工教育费、咨询诉讼费、坏账准备、科研费、报刊杂志费、租赁费、无形资产摊销、利息支出、银行手续费、汇兑损益等，并在医疗支出和药品支出中逐项合理分摊，准确核算成本。

（五）考核控制环境成本

医院环境成本基本分为自然资源消耗成本、环境污染成本及由此产生的社会环境代价评估等三部分。要引进环境会计，进行环境成本核算，使医院成本核算考虑到医疗实施过程和部门运行过程中所发生的环境成本，并增加针对环境因素的成本控制。

（六）推行全成本的核算

医院“全成本”是指包括服务成本(或生产成本)、管理费用、营销费用等生产经营成本。推行医院全成本核算要弄清成本转为费用的方式；掌握产品成本、服务成本、期间成本3个概念；掌握6个关键技术：一是合理确定成本项目和成本计算固对象，二是正确划分应计入产品成本(服务成本)和不应计入产品的费用界限，三是正确划分各会计期间成本的费用界限，四是正确划分不同成本对象的费用界限，五是正确划分在产品和完工产品的成本界限，六是成本的归集和分配。

（七）合理选择成本标准。医院成本核算要考虑实际的费用消耗，既包括合理的成本和费用消耗，也不排除非理性的费用浪费现象。因此，测算成本标准时，应合理确定理性的成本费用标准，一般采用以同行业平均水平、本医院历史水平进行比较作为标准，也可以采取特尔非法(专家咨询法)确定标准成本。

（八）规范财务管理计划的内容医院实施成本核算，实现优质高效运行，需要依靠成本核算和管理来实现。规范财务管理计划的内容，是医院实施财务成本核算的重要组成部分。从我国医院的实际情况来看，规范财务管理计划的内容，应在深入调查研究，认真总结经验的基础上，提出改进意见。医院应合理分配医院资金收入，改革不合理的管理体制和运行机制，建立健全财务管理的各种规章制度，有效规范财务工作。

四.结束语

总之，医院的成本核算是医院经营活动的重要手段之一，医院会计成本核算的合理性能充分激发员工的创造力，医院的经济管理只有从成本核算的基础工作

做起，积极分析我国医疗体系成本核算环节存在的问题，不断提高医疗服务质量和经营管理水平，加强医院内部管理，健全财务审计制度，才能达到降低医院成本的目的。只有改善目前我国医院成本核算的现状，不断探索改革我国医疗卫生体系的方法，医院的经济管理才能在未来的竞争中处于领先地位。

参考文献：

[1]迟继萍.成本核算在医院管理中的应用[J].科技咨询,2006(24).

[2]张兴蓉.如何加强对医院成本核算的管理[J].现代经济,2009(10).

第二篇：产品成本核算与产品成本计算与分析

第七部分 产品成本核算与产品成本计算与分析

　　一、目标确定
　　1.生产特点对产品成本计算的影响
　　成本计算对象（最终目的）的确定，是正确计算产品成本的前提，也是区别各种成本计算方法的主要标志。
　　产品成本计算的基本方法（第九章）

　　2.产品成本计算的品种法
　　品种法，是指以产品品种为成本核算对象，归集和分配生产成本，计算产品成本的一种方法。
　　【提示】第八章中介绍的成本计算方法是品种法。
　　二、核算思路
　　1.哪些费用和成本构成产品成本，哪些不构成产品成本？
　　例如：直接耗费的材料、直接耗费的人工、发生的制造费用。
　　【相关链接1】期间费用包括管理费用、销售费用、财务费用。
　　【相关链接2】制造费用属不属于期间费用。
　　2.根据构成产品成本的内容设置产品成本项目（内容）
　　为具体反映计入产品成本的生产费用的各种用途，还应将其进一步划分为若干个项目，即产品生产成本项目。
　　成本项目通常包括：“直接材料”、“燃料及动力”、“直接人工”、“制造费用”；
　　制造费用指企业为生产产品和提供劳务而发生的费用和其他生产费用，如，车间管理人员的工资及提取的福利费、车间房屋建筑物和机器设备的折旧费、租赁费、修理费、机物料消耗、水电费、办公费以及停工损失，信息系统维护费等。
　　不能根据原始凭证或原始凭证汇总表直接计入成本的费用，需要按一定的标准分配计入成本核算对象。
　　（一）材料、燃料、动力的分配
　　无论是外购的，还是自制的，发生的材料、燃料和动力等各项要素费用时，对于直接用于产品生产、构成产品实体的原材料，一般分产品领用，应根据领退料凭证直接计入相应产品成本的“直接材料”项目。对于不能分产品领用的材料，应当采用适当的方法进行分配。
　　材料、燃料、动力费用分配率=材料、燃料、动力消耗总额÷分配标准（如产品重量、生产工时等）
　　某种产品应负担的材料、燃料、动力费用=该产品的重量、生产工时等×材料、燃料、动力费用分配率
　　【例题·计算题】丙公司基本生产车间领用某种材料4000千克，单价100元，材料成本合计400000元，生产A产品4000件，B产品2000件。A产品重量为每件12千克，B产品重量为每件26千克，采用产品的重量进行材料成本的分配。
　　要求：计算材料的分配率和各产品应分配的材料成本，并根据题目中给出的资料完成账务处理。
　　【答案】
　　分配结果如下:
　　A产品的重量=4000×12=48000（千克）
　　B产品的重量=2000×26=52000（千克）
　　材料消耗量分配率=实际成本（元）÷各种产品重量之和（千克）
　　=400000÷（48000+52000）=4（元/千克）
　　应分配的材料成本:
　　A产品:4000×12×4=192000(元)　
　　B产品:2000×26×4=208000(元)
　　借：生产成本——基本生产成本——A产品 192000
　　　　　　　　——基本生产成本——B产品 208000
　　　　贷：原材料 400000
　　定额比较准确的情况下：
　　某种产品材料定额消耗量=该种产品实际产量×单位产品材料消耗定额（消耗量）
　　
　　某种产品应分配的材料费用=该种产品材料定额消耗量×材料消耗量分配率×材料单价
　　【教材例8-1】（P225）假定甲公司生产A、B两种产品领用某材料4400千克，每千克20元。本月投产的A产品为200件，B产品为250件。A产品的材料消耗定额为15千克，B产品的材料消耗定额为10千克。
　　A产品的材料定额消耗量＝200×15＝3000（千克）
　　B产品的材料定额消耗量＝250×10＝2500（千克）
　　材料消耗量分配率＝4400÷（3000＋2500）＝0.8
　　A产品分配负担的材料费用＝3000×0.8×20＝48000（元）
　　B产品分配负担的材料费用＝2500×0.8×20＝40000（元）
　　A、B产品材料费用合计＝48000＋40000＝88000（元）
　　会计处理：
　　借：生产成本—基本生产成本——A产品 48000
　　　　　　　　—基本生产成本——B产品 40000
　　　　贷：原材料 88000
　　其他方法：
　　A产品的材料定额消耗量＝200×15＝3000（千克）
　　B产品的材料定额消耗量＝250×10＝2500（千克）
　　材料消耗量分配率=4400×20÷（3000+2500）=16（元/千克）
　　A产品分配负担的材料费用＝3000×16＝48000（元）
　　B产品分配负担的材料费用＝2500×16＝40000（元）
　　A、B产品材料费用合计＝48000＋40000＝88000（元）
　　材料、燃料、动力分配的账务处理
　　会计分录格式为：
　　借：生产成本——基本生产成本——A产品或B产品
　　　　　　　　——辅助生产成本
　　　　制造费用（机物料）
　　　　管理费用
　　　　销售费用
　　　　贷：原材料
　　（二）职工薪酬的归集和分配
　　1、分配
　　①直接进行产品生产的生产工人的职工薪酬，直接计入产品成本的“直接人工”成本
　　项目，应直接记入“生产成本——基本生产成本”等科目和所属产品成本明细账的借方（在明细账中记入“直接人工”成本项目）；
　　②对于不能直接记入产品成本的，按工时、产品产量、产值比例等方式进行合理分配，分配计入相关产品的“直接人工”成本项目，同时，贷记“应付职工薪酬”科目。
　　生产工资费用的分配率＝各种产品生产工资总额÷各种产品生产工时之和
　　某种产品应分配的生产工资＝该产品生产工时×生产工资费用分配率
　　【例题·单选题】某企业生产甲、乙两种产品，20##年12月共发生生产工人工资70000元，福利费10000元。上述人工费按生产工时比例在甲、乙产品间分配，其中甲产品的生产工时为1200小时，乙产品的生产工时为800小时。该企业生产甲产品应分配的人工费为（ ）元。（20##年）
　　A.28000 B.32000 C.42000 D.48000
　　【答案】D
　　【解析】该企业生产甲产品应分配的人工费=1200×[80000÷（1200+800）]=48000（元）。
　　如果各种产品的单件工时定额比较准确，则可以按照定额工时进行分配。
　　分配率＝各种产品生产工资总额÷各种产品定额工时之和
　　某种产品耗用的定额工时＝该产品的投产量×单位产品的工时定额
　　某种产品应分配的生产工资＝该种产品定额工时×分配率
　　2、职工薪酬的账务处理
　　会计分录格式为：
　　借：生产成本——基本生产成本——A产品或B产品
　　　　　　　　——辅助生产成本
　　　　制造费用
　　　　管理费用
　　　　销售费用
　　　　贷：应付职工薪酬
　　（三）针对制造费用举例说明。
　　1、制造费用的分配：
　　在基本生产车间只生产一种产品的情况下，制造费用可以直接计入该种产品的成本。在生产多种产品的情况下，制造费用应采用适当的分配方法计入各种产品的成本。企业应当根据制造费用的性质，合理选择制造费用分配方法。分配制造费用的方法很多，通常采用的方法有：生产工人工时比例法、生产工人工资比例法、机器工时比例法和按年度计划分配率分配法等。
　　制造费用分配率=制造费用总额÷各分配标准之和
　　某种产品应分配的制造费用=该种产品分配标准×制造费用分配率
　　【提示】企业具体选用哪种分配方法，由企业自行决定。分配方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应当在附注中予以说明。
　　（1）生产工人工时比例法
　　生产工人工时比例法是按照各种产品所用生产工人实际工时数的比例分配制造费用的方法。
　　【例题·单选题】某生产车间生产A和B两种产品，该车间共发生制造费用400000元，生产A产品的工时为4000小时，生产B产品的工时为6000小时。若按生产工时比例法分配制造费用，A产品应负担的制造费用为（ ）元。
　　A．160000 B．240000 C．400000 D．200000
　　【答案】A
　　【解析】应计入A产品的制造费用＝4000×400000/（4000＋6000）＝160000（元）。
　　（2）生产工人工资比例法
　　生产工人工资比例法是按照计入各种产品成本的生产工人实际工资的比例分配制造费用的方法，由于工资成本分配表可以直接提供生产工人工资资料，因而采用这种分配方法，核算工作比较简便。
　　（3）机器工时比例法
　　机器工时比例法是按照生产各种产品所用机器设备运转时间的比例分配制造费用的方法。这种方法适用于产品生产的机械化程度较高的车间。采用这种方法，必须具备各种产品所用机器工时的原始记录。
　　（四）企业辅助生产车间发生的费用（机修车间、供电车间）　
　　直接分配法、
　　交互分配法、
　　计划成本分配法、顺序分配法、
　　代数分配法

产品成本核算的流程图
 

　　表9-14 产品成本计算单 （产品品种明细账）
　　产品名称：A 20×9年5月 单位：元