第九章 资产减值

基本要求：

1.掌握认定资产可能发生减值的迹象

2.掌握资产可收回金额的计量

3.掌握资产减值损失的确定原则

4.掌握资产组的认定方法及其减值的处理

5.了解商誉减值的会计处理

这一章主要不是只要求掌握简单的会计处理，而是要求掌握认定资产可能发生减值的迹象、怎么样确定可收回金额、金额怎么样计量，资产减值损失确定的原则以及资产组的认定方法，资产组减值如何进行处理，了解商誉的内容。

第一节 资产减值概述

一、资产减值的含义

1.含义：资产减值，是指因外部因素、内部使用方式或使用范围发生变化而对资产造成不利影响，导致资产使用价值降低，致使资产未来可流入企业的全部经济利益低于其现有的账面价值。即：资产的可收回金额低于其账面价值。

本章所指资产，包括单项资产和资产组。

本章关键是可收回金额的确定。

本章所讲的资产，是指非流动资产：

（1）对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；

（2）采用成本模式进行后续计量的投资性房地产。对于采用公允价值模式进行计量的，期末不用进行减值测试，没有计提减值准备的问题，因为它本身就是按公允价值进行期末计量的。

（3）固定资产；

（4）生产性生物资产；

（5）无形资产；

（6）商誉；

（7）探明石油天然气矿区权益和井及相关设施。

其他的资产，如存货、以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产、递延所得税资产、

金融资产等资产的减值，都在其他相关章节中讲解。

二、资产减值的确认

误解：期末计提减值准备：账面价值和可收回金额一比，就计提减值准备。

正确的方法：首先要看看有没有减值的迹象；如果有减值迹象，要进行减值测试；进行减值测试后确实减值了，才需要确定减值损失，计提减值准备。

资产减值迹象是资产是否进行减值测试的必要条件。一般情况下，没有减值迹象，是不进性测试的，但有两项资产除外：企业合并形成的商誉，使用寿命不确定的无形资产。

怎么样判断是否有减值迹象？要从外部信息来源和内部信息来源两个方面来判断。

（一）外部信息来源

1.资产的市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌；

2.企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响；

3.市场利率或者其他市场投资报酬率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低；

（二）内部信息来源

1.有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏；

2.有证据表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期。

第二节 资产可回收金额的计量

一、估计资产可回收金额的基本方法

在确定资产的可收回金额时，可以以单项为基础来确定；单项资产的可收回金额难以确定的，就要按资产组为基础来确定。

比如，某企业有一台设备，这台设备能够产生相应的经济利益：生产出产品以供出售，则此设备的可收回金额比较容易确定。

再比如，如果企业有一项除尘设施，属某项固定资产的一部分。除尘设施本身不产生经济利益，其可收回金额就无法确定。只有和另外的设备一起工作时，才能确定整个资产组的可收回金额。这时就需要把生产产品的设备和除尘设施作为一个资产组来确定其可收回金额。

确定可收回金额时，要按照资产或资产组的的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

注意：确定可收回金额，要按照孰高原则。

为什么？

比如，某项资产如果现在处置掉，处置收入减处置费用的净额为100万元；如果持有这项固定资产，预计使用xx年，产生现金流量的现值110万元。

作为生产管理者是选择现在把这项资产卖掉，还是持有xx年，产生未来现金流量折现得到110万元？

肯定要选择最有利的：持有xx年，产生未来现金流量折现得到110万元。

所以要继续持有，按照孰高原则。

二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计

净额受两方面因素影响：公允价值和处置费用。

公允价值通常也会给出，但要知道，确定公允价值时，首选什么作为公允价值；首选没有，再选什么价格作为公允价值。

步骤：

1.如果资产有销售协议或合同，则以销售协议价格作为公允价值；

2.如果没有销售协议或合同，以活跃市场价格作为公允价值；

3.如果活跃市场也不存在，或者有活跃市场但没有市场价格，要按照熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易所愿意提供的公平价格作为公允价值。

有了公允价值，减去处置费用，就是可收回金额的第一个资料：资产的公允价值减去处置费用后净额。

如果无法确定净额，可收回金额只能采用未来现金流量的现值。

如果有净额，还要看未来现金流量的现值。

书上没讲，但要提醒大家注意：

如果净额高于资产的账面价值，一定没有减值，就不用再计算预计未来现金流量的现值了；

如果净额低于资产的账面价值，资产就一定减值了？

例1.判断题：企业某项固定资产的公允价值减去处置费用后净额高于资产的账面价值，说明没有减值；如果这个净额低于账面价值，就认定为这项资产发生减值了。（×）

解析：前面是对的，净额高于资产的账面价值，说明没有减值；但如果这个净额小于账

面价值，就认定为这项资产发生减值了，这里不对。

因为对于可收回金额确定时，是按照净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间孰高者确定。净额比账面价值低，并不意味着未来现金流量的现值也比账面价值低。

假净额已经确定确实比账面价值低，就要确定资产的预计未来现金流量的现值，看预计未来现金流量的现值是否也也比账面价值低。

三、资产预计未来现金流量的现值的估计

资产可收回金额的确定，应该考虑：资产的公允价值减去处置费用后净额；资产预计未来现金流量现值。

计算资产未来现金流量的现值，主要应考虑以下三个方面的因素：

（1）资产的预计未来现金流量；

（2）资产的使用寿命；

（3）折现率。

（一）资产未来现金流量的预计

1.预计资产未来现金流量的基础

确定资产未来现金流量时，企业管理层应当在合理和有依据的基础上对资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计，并将资产未来现金流量的预计，建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据之上。预测一般不超过5年，企业管理层如能证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。

2.预计未来现金流量应当包括的内容

（1）资产使用过程中有预计未来现金流入。

（2）为实现资产持续使用过程中产生的预计现金流出

（3）资产在使用寿命终了时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。

3.预计资产未来现金流量应当考虑的因素（理解）

（1）以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量。

注意是以当前状况，不是以未来的。未来进行的改良、重组会使现金流量增减变动，但不是现在预计考虑的因素；但资产正常的维护支出要考虑进去。

（2）预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量；

（3）对通货膨胀因素的考虑应当和折现率相一致；

（4）内部转移价格应该予以调整。应当把内部转移价格调整为市场价格。

4.资产未来现金流量预计的方法

一般要按单一的未来现金流量进行计算：以单一的预计未来现金流量和单一的折现率计算未来现金流量的现值。如果影响资产未来现金流量的因素较多，不确定性较大，在这种情况下，应该采用期望现金流量法。

期望现金流量法，是把资产的每期现金流量根据每期可能发生情况的概率及其相应的现金流量加总计算求得。

（二）折现率的预计

折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。实际上是在计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率，应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。

折现率的确定，应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的市场利率无法从市场上获得的，可以使用替代利率估计折现率。

替代利率的确定，简单看一看就可以了。

其实影响现值的因素还有一个：资产的使用寿命。

（三）资产未来现金流量现值的预计

未来现金流量、折现率和使用寿命决定了现金流量的现值。

第三节 资产减值损失的确认与计量

一、资产减值损失确认与计量的一般原则

可收回金额与账面价值（成本-累计折旧/累计摊销-原来计提的减值准备）相比较，如果可收回金额小于账面价值，则计提减值准备，计入减值损失。

计提减值准备，确认减值损失后，要以可收回金额确定新的固定资产的账面价值。计提折旧时，应按照重新计算的账面价值重新确定固定资产的使用寿命，确定每期折旧额。

资产（无论是固定资产，无形资产，还是采用成本模式进行后续计量的投资性房地产等）减值损失一经确认，以后不得转回。

注意：是这章所讲的资产，计提减值准备后就不能再转回。并不是所有的资产都不能转回，比如存货、可供出售金融资产允许转回。

等到资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务时，资产终止了，应当将资产减值准备予以转出。

为什么不得转回，主要有两方面原因：

1.本章所讲的是非流动资产，形成减值后，减值因素往往很难消失。

2.企业经常利用减值准备调节利润。

所以，新会计准则规定（和国际惯例不同）：固定资产，无形资产、长期股权投资等非流动资产，一旦减值损失确认了，以后不允许转回。

思路：

1.要看有没有减值的迹象，如果有，进行减值测试。

2.减值测试时，用可收回金额和其账面价值相比较。

可收回金额是公允价值减去处置费用后的净额与未来现金流量的现值两者孰高者。

3.确定可收回金额后，和账面价值比较。

可收回金额小于账面价值，说明确实是减值了，就要计提减值准备，计入减值损失。一旦计提准备后，就不允许转回。

二、资产减值损失的账务处理

1.账户设置：资产减值损失、固定资产（在建工程、投资性房地产、无形资产、商誉、长期股权投资）减值准备

2.会计分录：

（1）发生减值和补提时：

借： 资产减值损失

贷： 某资产减值准备

（2）期末，资产减值损失账户余额转入本年利润

借： 本年利润

贷： 资产减值损失

第二篇：《中级财务会计》教案 第十二章 费用

第十二章 费用

第一节 费用的概念及确认

一、费用的概念

1.含义：费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。

2.特征：

（1）费用最终将导致企业经济资源的减少；

（2）费用最终会减少企业的所有者权益。

二、费用与资产、成本和损失的关系

1.费用与资产

资产从本质讲是一种经济资源，并且能给企业带来未来的经济利益。企业为了得到经济利益，通常要发生费用。费用是为取得某项资产而耗费的另一项资产。或者说，部分的或全部的耗费了未来的经济资源。

2.费用与成本

两者都是支付或耗费的各项资产，但是严格来讲，成本并不等于费用。费用是相对于收入而言，当这些支出和耗费与当期收入相匹配时，即计入当期损益时，才成为当期费用。费用与一定的期间相联系，而成本与一定的成本计算对象相联系。当期的成本不一定是当期的费用。

3.费用与损失

广义上讲，费用包括了损失。损失和费用一样都是经济利益的减少。但从狭义上讲，费用是相对收入而言的，两者存在着配比关系；而损失与利得是相对应的，但两者不存在配比关系。

三、费用的分类

1.按照经济内容分类

外购材料、外购燃料、外购动力、工资、提取的职工福利费用、折旧费、利息支出、税金、其他支出。

2.按照经济用途分类

直接材料、直接工资、其他直接支出、制造费用、期间费用。

3.按照费用同产量之间的关系分类

固定费用、变动费用。

四、费用的确认与计量

1.费用的确认：

（1）为费用的确认划定一个时间上的总体界限，即按照支出效益涉及的期间来确认费用。

（2）按照费用和收入的关联关系来确认费用的实现。

关联关系包括：按因果关系直接确认、按系且合理的分配方法加以确认、按期间配比确认。

2.费用的计量

费用采用实际成本计量属性来计量。

第二节 生产成本

一、生产成本的概念

1.含义：生产成本，是指一定期间生产产品所发生的直接费用和间接费用的总和。

2.生产成本和费用的关系：

（1）成本是对象化的费用，生产成本是相对于一定的产品而言所发生的费用，它是按照产品品种等成本计算对象对的当期发生的费用进行归集所形成的。在按照费用的经济用途分类中，企业一定期间发生的直接费用和间接费用的总和构成一定期间产品的生产成本。

（2）成本与费用是相互转化的。企业在一定期间发生的直接费用按照成本计算对象进行归集；间接费用则通过分配计入各成本计算对象，使本期发生的费用予以对象化，转化成成本。

2.生产成本的内容

直接材料、燃料及动力、直接人工、制造费用。

二、生产成本核算应设置的账户

设置“生产成本”和“制造费用”账户核算。

其中，“生产成本”可以设置“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个明细账户。 制造费用用来核算生产车间管理人员的职工薪酬、折旧费、修理费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、租赁费、保险费、季节性和修理期间的停工损失等。

三、生产费用的归集和分配

1.材料费用的归集

借： 生产成本——基本生产成本/辅助生产成本

制造费用 贷： 原材料/周转材料

2.人工费用的归集

（1）职工薪酬的构成内容

职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；三险一金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；因解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他。

（2）会计分录：

借： 生产成本、制造费用、在建工程、研发支出——资本化支出、管理费用等 贷： 应付职工薪酬

（3）核算程序

企业工资费用的归集和分配，是根据工资结算凭证和工时统计记录，通过编制“工资结算汇总表”和“工资费用分配表”进行的。

3.制造费用的归集和分配

（1）分配方法主要有：在生产一种产品的情况下，制造费用可以直接计入该种产品的成本；

（2）在生产多种产品的情况下，就需要在不同产品之间进行分配，常用分配方法有生产工时比例法、生产工人工资比例法、预算分配率法。

（3）会计分录

归集

借： 制造费用

贷：

分配

借： 生产成本

贷： 制造费用 银行存款、库存现金、原材料、累计折旧等

4.辅助生产成本的归集和分配

（1）类型：

①只生产一种产品或劳务的辅助生产成本，如供水、供电、蒸汽、运输等； ②生产多种产品或劳务的辅助生产，如工具、模型、机修等。

（2）分配方法：

直接分配法、一次交互分配法、计划成本分配法、代数分配法、顺序分配法。

（3）会计分录

归集

借： 生产成本——辅助生产成本

贷：

分配

借： 生产成本——基本生产成本、管理费用等

贷： 生产成本——辅助生产成本 银行存款、库存现金、原材料等

四、在产品成本的计算和完工产品成本的结转

1.公式：

完工产品成本=月初在产品成本+本月发生费用—月末在产品成本

2.在产品成本计算

在产品成本的计算方法：按其所耗用的原材料费用计算、按定额成本计算、按约当产量计算、按定额比例分配计算。

3.完工产品成本的结转

完工产品结转分录：

借： 产成品、库存商品

贷： 生产成本

第三节 期间费用

一、销售费用

1.含义：销售费用是指企业在销售商品过程中发生的各项费用以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的经营费用。

2.内容：产品自销费用、产品促销费用、销售部门的费用、委托代销费用、商品流通企业的进货费用。

3.会计分录：

（1）发生：

借： 销售费用

贷： 银行存款等

（2）期末结转：

借： 本年利润

贷： 销售费用

二、管理费用

1.内容：企业管理部门发生的直接管理费用、用于企业直接管理之外的费用、提供生产技术条件的费用、业务招待费、其他费用。

2.会计分录

（1）发生：

借： 管理费用

贷： 银行存款等

（2）期末结转：

借： 本年利润

贷： 销售费用

三、财务费用

1.含义：财务费用是指企业为了筹集生产经营所需资金而发生的各项费用。

2.内容：利息净支出（减利息收入后的支出）、汇兑净损失（减汇兑收益后的损失）、金融机构手续费、现金折扣、其他财务费用。

3.会计分录

（1）发生：

借： 财务费用

贷： 银行存款等

（2）期末结转：

借： 本年利润

贷： 销售费用

第三篇：中级会计实务(20xx)第二十章 财务报告 (课后作业)上传版

第二十章财务报告

一、单项选择题

1.甲公司只有一个子公司乙公司，20xx年度，甲公司和乙公司个别现金流量表中“销售商品提供劳务收到现金”项目的金额分别为1500万元和800万元，“购买商品接受劳务支付现金”项目的金额分别为1800万元和800万元。20xx年甲公司向乙公司销售商品收到现金300万元。不考虑其他因素，合并现金流量表中“销售商品接受劳务支付现金”项目应列示的金额为（ ）万元。

A.2300 B.2600 C.2000 D.3000

2.甲公司原持有丙公司60%的股权，其账面余额为6000万元，未计提减值准备。20xx年12月31日，甲公司将其持有的对丙公司长期股权投资中的1/3出售给某企业，出售取得价款2400万元，处置日剩余股权的公允价值为4800万元。股权出售日，丙公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产为12000万元。在出售20%的股权后，甲公司对丙公司的持股比例为40%，丧失了对丙公司的控制权。甲公司原取得丙公司60%股权时，丙公司可辨认净资产公允价值为9500万元。从股权购买日至出售日，丙公司因可供出售金融资产公允价值上升使资本公积增加200万元。假定不考虑所得税等其他因素。20xx年年末甲公司合并报表中应确认的投资收益为（ ）万元。

A.-180B.400C.-60D.120

3.中创公司拥有乙和丙两家子公司。20xx年9月15日，乙公司将其产品以市场价格销售给丙公司，售价为200万元(不考虑相关税费)，销售成本为176万元。丙公司购入后作为固定资产使用，按4年的期限、采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零。假定不考虑所得税的影响，中创公司在编制20xx年年末合并资产负债表时，应调减“固定资产”项目的金额为（ ）万元。

A.25B.29.17C.16.5D.7.5

4.甲公司拥有乙公司80%有表决权资本，能够对乙公司实施控制。20xx年6月，甲公司向乙公司销售一批商品，成本为600万元，售价为1000万元，20xx年12月31日，乙公司将上述商品对外销售80%，甲公司和乙公司适用的所得税税率均为25%。20xx年12月31日甲公司编制的合并财务报表中应确认的递延所得税资产金额为（ ）万元。

A.50 B.40 C.20 D.100

5.20xx年1月1日甲公司以银行存款1000万元购入乙公司90%股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值为900万元，账面价值为1200万元，其差额是由一项或有负债导致的。甲公司和乙公司在此之前没有关联方关系，购买日甲公司在编制合并财务报表中应确认的商誉金额为（ ）万元。

A.190 B.80C.-80 D. 0

6.甲公司拥有乙公司100%的有表决权股份，能够控制乙公司财务和经营决策。20xx年6月1日，甲公司将本公司生产的一批产品出售给乙公司，售价为1000万元，成本为800万元。至20xx年12月31日，乙公司已全部对外出售该批存货，售价为1200万元。20xx年合并财务报表中应确认的营业收入为( )万元。

A.1000 B.800C.1200 D.200

7.甲股份有限公司(以下简称甲公司)于20xx年12月31日以银行存款2000万元取得对乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并。合并当日乙公司可辨认净资产的公允价值为1600万元，甲公司资本公积（股本溢价）余额为100万元，且一直未发生变化。20xx年12月10日甲公司处置持有乙公司10%的股权取得220万元，当日乙

公司可辨认净资产以购买日公允价值开始持续计算的金额为2160万元，公允价值为2200万元。不考虑其他因素，甲公司在编制20xx年的合并资产负债表时，因处置少数股权而调整的资本公积金额为( )万元。

A.2(借方) B.4(借方)C.14(贷方) D. 0

8.甲公司20xx年1月1日用银行存款3200万元购入其母公司持有的乙公司80%的有表决权股份，合并当日乙公司可辨认净资产公允价值（等于其账面价值）为3500万元，20xx年5月8日乙公司宣告分派20xx年度利润300万元。20xx年度乙公司实现净利润500万元。20xx年乙公司实现净利润700万元。此外乙公司20xx年购入的可供出售金融资产公允价值上升导致资本公积增加100万元。不考虑其他影响因素，则在20xx年年末甲公司编制合并财务报表调整分录时，长期股权投资按权益法调整后的余额为（ ）万元。

A.3200B.2800C.3600D.4000

9.20xx年1月1日，新华股份有限公司以银行存款3000万元取得A股份有限公司（以下简称A公司）60%的股份，当日A公司可辨认净资产账面价值为3500万元，可辨认净资产公允价值为4000万元，差额为一项管理用固定资产所引起。当日，该项固定资产原价为700万元，已计提折旧400万元，公允价值为800万元，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零，预计尚可使用年限为5年。新华公司与A公司在此之前不存在关联方关系，不考虑其他因素，则该项固定资产在20xx年编制的合并财务报表中应列示的金额为（ ）万元。

A.800B.500C.640D.400

10.甲公司于20xx年1月1日以1300万元取得乙公司15%的股份，在此之前甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司，取得投资时乙公司可辨认净资产的公允价值为8000万元。甲公司对乙公司不具有控制、共同控制或重大影响，对该项投资采用成本法核算。20xx年1月1日，甲公司另支付5650万元从丙公司手中取得乙公司50%的股份，从而能够对乙公司实施控制，甲公司和丙公司之间不存在任何关联方关系。20xx年1月1日乙公司可辨认净资产公允价值为11000万元。乙公司20xx年度实现净利润为2100万元（假定不存在需要对净利润进行调整的因素），未进行利润分配。甲公司和乙公司均按净利润的10%提取盈余公积。20xx年1月1日甲公司原取得乙公司股权的公允价值为1700万元。则20xx年12月31日甲公司合并财务报表中应确认的商誉为（ ）万元。

A.100B.150C.200D.250

11.20xx年12月20日，新华公司支付货币资金780万元购买A公司100%的股权，在此之前新华公司与A公司不存在关联方关系。购买日该子公司现金余额为900万元，则该事项对新华公司所在集团的现金流量表列报的影响为（ ）。

A.筹资活动现金流入120万元

B.筹资活动现金流出780万元

C.投资活动现金流入120万元

D.投资活动现金流出780万元

12.甲公司是乙公司的母公司，20xx年甲公司向乙公司销售商品的价款500万元中实际收到乙公司支付的银行存款320万元，同时乙公司向甲公司销售商品200万元的价款全部收到。不考虑其他因素的影响，在合并现金流量表中，下列抵销分录中正确的是（ ）。

A.借：购买商品、接受劳务支付的现金 320

贷：销售商品、提供劳务收到的现金 320

B.借：销售商品、提供劳务收到的现金 320

贷：购买商品、接受劳务支付的现金 320

C.借：购买商品、接受劳务支付的现金 520

贷：销售商品、提供劳务收到的现金 520

D.借：销售商品、提供劳务收到的现金 500

贷：购买商品、接受劳务支付的现金 500

二、多项选择题

1.下列关于母公司在报告期内增减子公司在合并利润表的反映，说法错误的有（ ）。

A.同一控制下企业合并增加的子公司，从合并日开始的收入、费用和利润纳入合并利润表

B.非同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司购买日至报告期期末的收入、费用和利润纳入合并利润表

C.母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用和利润纳入合并利润表

D.同一控制下企业合并增加的子公司，应当在合并利润表中单列“其中：被合并方在合并后实现的净利润”项目进行反映

2.母公司能否控制特殊目的主体应当考虑的因素有（ ）。

A.母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体

B.母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权

C.母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力

D.母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险

3.下列不应当纳入母公司合并财务报表的有（ ）。

A．已宣告被清理整顿的原子公司

B．已宣告破产的原子公司

C．母公司不能控制的其他被投资单位

D．母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权

4.编制合并现金流量表时需要进行抵销处理的项目有（ ）。

A.母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量

B.母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利息支付的现金

C.母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金

D.母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量

5.下列关于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理，说法正确的有（ ）。

A.合并财务报表中不确认投资收益

B.合并财务报表中的商誉因持股比例改变而改变

C.按照权益交易进行会计处理

D.处置长期股权投资取得的价款与处置长期股权投资相对应享有子公司可辨认净资产的差额计入所有者权益

6.下列关于多次交易实现的非同一控制下的企业合并，合并报表的处理正确的有（ ）。

A.购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权，按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与账面价值的差额计入当期投资收益

B.购买日之前持有的被购买方的股权于购买日的公允价值与购买日新购入股权所支付对价的公允价值之和，为合并财务报表中的合并成本

C.合并成本与购买日应享有被购买方可辨认净资产公允价值的份额的差额，确认为商誉或者营业外收入

D.购买方对于购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合

收益应当转为购买日所属当期投资收益

7.下列关于母公司因处置部分股权投资丧失对原有子公司控制权合并报表的处理，说法正确的有（ ）。

A.对于剩余股权，应当按照其在处置日(即丧失控制权日)的公允价值进行重新计量

B.处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额和对该子公司的商誉(如果存在的话)之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益

C.与原有子公司股权投资相关的其他综合收益，应当在丧失控制权时转为当期投资收益

D.母公司应当在合并财务报表附注中披露处置后的剩余股权在丧失控制权日的公允价值和按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额

8.长江公司和甲公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。长江公司系甲公司母公司，20xx年6月30日，长江公司向甲公司销售一件产品，销售价格为1000万元，增值税税额为170万元，实际成本为800万元，相关款项已收存银行。甲公司将购入的该产品确认为管理用固定资产(增值税进项税额可抵扣)，预计使用寿命为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧。长江公司编制合并财务报表时的相关会计处理正确的有

( )。

A.抵销营业收入1000万元

B.抵销营业成本900万元

C.抵销管理费用10万元

D.抵销固定资产累计折旧190万元

9.甲公司20xx年6月30日以8600万元取得乙公司80%的股权(非同一控制下企业合并)，当日乙公司可辨认净资产公允价值为9800万元(等于账面价值)；20xx年12月31日甲公司以2600万元出售持有部分的25%，出售以后继续享有对乙公司60%的股权，当日乙公司可辨认净资产自购买日公允价值持续计算的金额为12000万元，假设乙公司可辨认净资产公允价值变动均为截止20xx年12月31日取得的净利润，该项交易后，甲公司仍能够控制乙公司的生产经营决策。下列关于甲公司合并报表的处理说法正确的有（ ）。

A.20xx年6月30日，合并财务报表中列示的长期股权投资为0

B.20xx年12月31日，合并财务报表列示的商誉为1400万元

C.20xx年12月31日，出售股权业务影响资本公积200万元

D.20xx年12月31日，出售股权业务影响投资收益0

10.在编制合并所有者权益变动表时，下列说法中正确的有( )。

A.合并所有者权益变动表只能根据合并资产负债表和合并利润表进行编制

B.合并所有者权益变动表增加“少数股东权益”栏目，用于反映少数股东权益变动的情况

C.合并所有者权益变动表是反映构成企业集团所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况的报表

D.子公司其他所有者权益变动的影响中可供出售金融资产公允价值变动净额归属于母公司的份额，在编制合并所有者权益变动表时，应在合并工作底稿中进行重分类

11.甲公司与乙公司均为A公司的子公司。20xx年1月1日，甲公司取得乙公司80%的股权，能够对乙公司实施控制。取得投资时乙公司可辨认净资产的账面价值为3000万元，公允价值为3200万元，其差额为一项无形资产，该项无形资产的账面价值为500万元，公允价值为700万元，预计尚可使用年限为5年，预计净残值为0，采用直线法摊销。假设甲公司与乙公司所采用的会计政策和会计期间一致，20xx年度甲公司与乙公司之间未发生内部交易，不考虑其他因素的影响。则下列说法中，不正确的有（ ）。

A.甲公司在编制合并财务报表时，应以乙公司的个别财务报表为基础，不需要进行调整

B.甲公司在编制合并财务报表时，应对乙公司的个别财务报表进行调整，使乙公司的个别财务报表反映为在购买日的公允价值

C.甲公司在编制合并财务报表时，应将乙公司的无形资产调整为公允价值，借记“无形资产”科目，贷记“资本公积”科目

D.甲公司在编制合并财务报表时，应调增乙公司个别报表中无形资产的价值为160万元

12.在连续编制合并财务报表时，下列经济业务要通过“未分配利润——年初”项目予以抵销的有（ ）。

A.上年从母公司购入固定资产支付价款高于账面价值的金额为200万元

B.本年从母公司购入固定资产支付价款高于账面价值的金额为100万元

C.内部存货交易中期初存货未实现内部销售利润100万元

D.上年因从母公司购入无形资产支付价款高于账面价值而多计提摊销20万元

13.20xx年1月1日，甲公司通过发行权益性证券的方式取得了乙公司80%的股权，甲公司与乙公司原股东在合并前不存在关联方关系。则下列关于甲公司20xx年度合并财务报表的表述中，正确的有（ ）。

A.在报告期内取得应纳入合并范围的子公司时,合并现金流量表中只反映该子公司自购买日至年末的现金流量

B.对于子公司的少数股东依法抽回在子公司中的权益性投资，在合并现金流量表的“筹资活动产生的现金流量”中的“支付其他与筹资活动有关的现金”项目反映

C.对于子公司向少数股东支付现金股利或利润，在合并现金流量表中应当在“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”项目下“其中：子公司支付给少数股东的股利、利润”项目反映

D.对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性投资，在合并现金流量表中反映应当在“投资活动产生的现金流量”之下的“吸收投资收到的现金”项目下“其中：子公司吸收少数股东投资收到的现金”中

三、判断题

1.因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并现金流量表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期期末的现金流量纳入合并现金流量表。（ ）

2.因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数。（ ）

3.合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。（ ）。

4.对于同一控制下企业合并中取得的子公司，应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债及或有负债等的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债等在本期资产负债表日应有的金额。（ ）

5.母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，一定表明母公司不能控制被投资单位。（ ）

6.少数股东权益在合并财务报表中作为所有者权益项目列示。（ ）

7.同一控制下企业合并增加的子公司，应当从购买日开始编制合并财务报表，不调整合并资产负债表的期初数。（ ）

8.无论子公司为全资子公司还是非全资子公司，子公司的所有者权益全部需要抵销。（ ）

9.对于上一年度抵销的内部应收账款计提的坏账准备，在本年度编制合并抵销分录时，应当借记“应收账款——坏账准备”科目，贷记“资产减值损失”科目。（ ）

10.子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物小于母公司支付对价中以现金支付的部分，按减去子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物后的净额在

“收到其他与投资活动有关的现金”项目反映。 （ ）

四、计算分析题

甲公司和丙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，适用的所得税税率为25%。20xx年的1月1日，甲公司向丙公司的控股股东定向发行股票2000万股（股票面值为1元），取得丙公司80%的股权，并取得对丙公司的控制。20xx年 1月1日，甲公司股票市场价值（公允价值）为每股10元。甲公司本次收购发生并支付相关费用1000万元，其中股票发行手续费800万元，审计等中介费用200万元。

20xx年6月1日，甲公司将本公司生产的一批产品出售给丙公司，售价为1600万元（不含增值税），成本为1000万元。至20xx年12月31日，丙公司已对外出售该批存货的40%，当日，剩余存货的可变现净值为500万元。甲公司和丙公司无其他内部交易。甲公司与丙公司无关联方关系。

要求：

（1）编制与甲公司相关的会计分录。

（2）计算20xx年因该事项合并报表中应列示的递延所得税资产金额。

五、综合题

1.中创公司和甲公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%；年末均按实现净利润的10%提取法定盈余公积。假定产品销售价格均为不含增值税的公允价格。20xx年度发生的有关交易或事项如下：

（1）1月1日，中创公司以8400万元取得甲公司有表决权股份的80%，作为长期股权投资核算。当日，甲公司可辨认净资产的账面价值和公允价值均为10000万元，其中股本4000万元，资本公积3800万元，盈余公积1200万元，未分配利润1000万元。在此之前，中创公司和甲公司之间不存在关联方关系。

（2）7月1日，中创公司向甲公司销售B产品200件，单位销售价格为10万元，单位销售成本为9万元，款项尚未收取。甲公司将购入的B产品作为存货入库；至20xx年12月31日，甲公司已对外销售B产品40件，单位销售价格为20.6万元，20xx年12月31日，对尚未销售的B产品每件计提存货跌价准备2.4万元。

（3）12月31日，中创公司尚未收到向甲公司销售200件B产品的款项。当日，对该笔应收账款计提了340万元的坏账准备。

（4）4月12日，甲公司对外宣告发放上年度现金股利600万元；4月20日，中创公司收到甲公司发放的现金股利480万元。甲公司20xx年度利润表列报的净利润为1140万元。 假定不考虑内部交易的影响。

要求：

（1）编制中创公司20xx年12月31日合并甲公司财务报表时按照权益法调整相关长期股权投资的会计分录。

（2）编制中创公司20xx年12月31日合并甲公司财务报表的各项相关抵销分录。（不要求编制与合并现金流量表相关的抵销分录；不要求编制与抵销内部交易相关的递延所得税抵销分录；答案中的金额单位用万元表示）

2.新华公司于20xx年1月1日以银行存款6600万元取得大海公司80%的股权，从而能够对大海公司实施控制。新华公司和大海公司在合并前不存在任何关联方关系，均按净利润的10%提取法定盈余公积。假定新华公司的会计政策和会计期间与大海公司一致。该项企业合并属于应税合并。

有关资料如下：

（1）20xx年1月1日，大海公司账面股东权益总额为7700万元，其中股本为5000万元，资本公积为700万元，盈余公积为200万元，未分配利润为1800万元。可辨认净资产的公允价值为8000万元。20xx年1月1日，大海公司除一项管理用固定资产和一项管理用无形资产的公允价值和账面价值不同外，其他可辨认资产和负债的公允价值与账面价值均相同。购买日该项固定资产的公允价值为500万元，账面价值为300万元，预计尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为零；该项无形资产购买日的公允价值为300万元，账面价值为200万元，预计尚可使用年限为5年，采用直线法摊销，无残值。

（2）20xx年新华公司与大海公司之间发生的交易或事项如下：

20xx年，大海公司向新华公司销售A产品100台，每台不含税售价为7.5万元，价款已收存银行。每台成本为4.5万元，未计提存货跌价准备。当年新华公司从大海公司购入的A产品对外售出40台，其余部分形成新华公司期末存货，期末新华公司未对剩余A产品计提存货跌价准备。

（3）20xx年大海公司实现净利润620万元，宣告并分派20xx年现金股利100万元；大海公司因持有可供出售金融资产确认资本公积200万元。

（4）20xx年新华公司与大海公司之间发生的交易或事项如下：

20xx年，新华公司对外售出A产品30台，其余部分形成期末存货，期末未发生减值。

（5）20xx年大海公司实现净利润450万元，宣告并分派20xx年现金股利200万元；大海公司对外出售上期持有的可供出售金融资产使得资本公积减少200万元。

（6）其他相关资料：

①新华公司、大海公司均系增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。

②不考虑与合并现金流量表相关的抵销调整分录。

③不考虑除增值税外的其他相关税费。

要求：

（1）编制新华公司20xx年合并财务报表的相关调整抵销分录。

（2）编制新华公司20xx年合并财务报表的相关调整抵销分录。

（答案中的金额单位以万元表示）

参考答案及解析

一、单项选择题

1.

【答案】C

【解析】合并现金流量表中“销售商品接受劳务支付现金”项目的金额=（1500+800）-300=2000（万元）。

2.

【答案】A

【解析】合并报表中应确认的投资收益=(2400＋4800)-12000×60%-(6000-9500×60%)＋200×60%=-180(万元)。

3.

【答案】C

【解析】应调减“固定资产”项目的金额=200-176-（200-176）÷4÷12×（3+12）=16.5（万元）。

4.

【答案】C

【解析】合并财务报表中应确认的递延所得税资产=（1000-600）×（1-80%）×25%=20（万元）。

5.

【答案】A

【解析】商誉为合并成本与购买日享受被购买方可辨认净资产公允价值的份额的差额，即购买日应确认的商誉金额=1000-900×90%=190（万元）。

6.

【答案】C

【解析】合并财务报表中应确认的营业收入为对外销售收入1200万元。

7.

【答案】B

【解析】甲公司编制合并资产负债表时，因购买少数股权而应调减的资本公积金额=220-2160×10%=4(万元)。

8.

【答案】C

【解析】长期股权投资的初始入账价值=3500×80%=2800（万元），20xx年年末合并财务报表中按照权益法调整后，长期股权投资的余额=2800-300×80%+500×80%+700×80%+100×80%=3600（万元）。

9.

【答案】C

【解析】该项固定资产在合并财务报表的列示金额=800-800/5=640（万元）。

10

【答案】C

【解析】20xx年12月31日甲公司合并财务报表中应确认的商誉金额=（5650+1700）-11000×65%=200（万元）。

11.

【答案】C

【解析】子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物大于母公司支付对价中以现金支付的部分，按减去子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物后的净额在“收到其他与投资活动有关的现金”项目反映，本题中该事项影响新华公司投资活动现金流入的金额=900-780=120（万元）。

12.

【答案】C

【解析】合并现金流量表中应编制的抵消分录为：

借：购买商品、接受劳务支付的现金 520

贷：销售商品、提供劳务收到的现金 520

二、多项选择题

1.

【答案】AD

【解析】同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司合并当期期初至报告期期末的收入、费用和利润纳入合并利润表，而不是从合并日开始纳入合并利润表，选项A表述错误；由于这部分净利润是因企业合并准则所规定的同一控制下企业合并的编表原则所致，而非母

公司管理层通过生产经营活动实现的净利润。因此，应当在合并利润表中单列“其中：被合并方在合并前实现的净利润”项目进行反映，选项D表述错误。

2.

【答案】ABCD

3.

【答案】ABC

4.

【答案】ABCD

5.

【答案】ACD

【解析】不丧失控制权情况下处置部分对子公司的投资，合并财务报表中的商誉不因持股比例改变而改变，商誉按照原持股比例进行计算。

6.

【答案】ABCD

7.

【答案】ABCD

8.

【答案】ACD

【解析】正确处理为：①抵销营业收入1000万元；②抵销营业成本800万元；③抵销管理费用10万元；④抵销固定资产10万元（200-10）。

抵销分录如下：

借：营业收入 1000

贷：营业成本 800

固定资产——原价 200

借：固定资产——累计折旧 10

贷：管理费用 10

9.

【答案】ACD

【解析】选项A，抵消前为合并成本为8600(万元)，合并财务报表上被抵消，纳入合并财务报表长期股权投资金额为0；选项B，商誉=8600-9800×80%=760(万元)；选项C，出售股权业务影响资本公积=2600-12000×20%=2600-2400=200(万元)；选项D，不丧失控制权交易属于权益交易，出售股权业务影响投资收益的金额为0。

10.

【答案】BCD

【解析】合并所有者权益变动表应以母公司和子公司的所有者权益变动表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并所有者权益变动表的影响后，由母公司编制，选项A不正确。

11.

【答案】BCD

【解析】甲公司取得乙公司的控制权属于同一控制下的企业合并，应以乙公司的个别财务报表为基础，不需要进行调整，选项A正确，选项B、C和D不正确。

12.

【答案】ACD

【解析】选项B，应作为本期的抵销事项处理，编制的分录如下：

借：营业外收入 100

贷：固定资产——原价 100

13.

【答案】ABC

【解析】对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性投资，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量”之下的“吸收投资收到的现金”项目下“其中：子公司吸收少数股东投资收到的现金”中，选项D不正确。

三、判断题

1.

【答案】√

2.

【答案】√

3.

【答案】√

4.

【答案】×

【解析】对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债及或有负债等的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债等在本期资产负债表日应有的金额。

5.

【答案】×

6.

【答案】√

7.

【答案】×

【解析】同一控制下企业合并增加的子公司，视同该子公司从设立时就被母公司控制，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表所有相关项目的期初数。

8.

【答案】√

9.

【答案】×

【解析】对于上一年度抵销的内部应收账款计提的坏账准备，在本年度编制合并抵销分录时，应当借记“应收账款——坏账准备”，贷记“未分配利润——年初”。

10.

【答案】×

【解析】子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物小于母公司支付对价中以现金支付的部分，按减去子公司及其他营业单位在购买日持有的现金和现金等价物后的净额在“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”项目反映。

四、计算分析题

【答案】

（1）

借：长期股权投资 20000

贷：股本 2000 资本公积——股本溢价 18000 借：管理费用 200

资本公积——股本溢价 800

贷：银行存款 1000

借：营业收入 1600

贷：营业成本 1240 存货 （1600-1000）*60%=360

借：递延所得税资产 360*25%=90

贷：所得税费用 90 借：存货跌价准备 360

贷：资产减值损失 360 借：所得税费用 90

贷：递延所得税资产 360*25%=90

（2）合并报表的递延所得税的金额是=115（个别报表）+90-90=115（万元）。

五、综合题

1.

【答案】

（1）

借：长期股权投资 912（1140×80%）

贷：投资收益 912

借：投资收益 480

贷：长期股权投资 480

（2）

①投资业务抵销

借：股本 4000

资本公积 3800 盈余公积 1314(1200+1140×10%)

未分配利润——年末 1426[1000+1140-114-600]

商誉 400

贷：长期股权投资 8832（8400-480+912） 少数股东权益 2108[（10000+1140-600）×20%]

借：投资收益 912（1140×80%）

少数股东损益 228（1140×20%）

未分配利润——年初 1000

贷：提取盈余公积 114（1140×10%） 向股东分配利润 600

未分配利润——年末 1426 ②

存货业务抵销

借：营业收入 2000（200×10）

贷：营业成本 2000

借：营业成本 160[160×(10-9)]

贷：存货 160

借：存货——存货跌价准备 160

贷：资产减值损失 160

注：存货跌价准备的抵销以存货中未实现内部销售利润为限。

③债权债务抵销

借：应付账款 2340

贷：应收账款 2340

借：应收账款——坏账准备 340

贷：资产减值损失 340

2.

【答案】

（1）编制新华公司20xx年合并财务报表的相关调整抵销分录

①对子公司个别财务报表进行调整的会计分录

借：固定资产——原价 200（500-300）

贷：资本公积——年初 200

借：管理费用 20（200/10）

贷：固定资产——累计折旧 20

借：无形资产——原价 100（300-200）

贷：资本公积——年初 100

借：管理费用 20（100/5）

贷：无形资产——累计摊销 20

②编制20xx年内部交易的抵销分录

借：营业收入 750（100×7.5）

贷：营业成本 750

借：营业成本 180[60×（7.5-4.5）]

贷：存货 180

③按权益法调整长期股权投资

对20xx年大海公司分配现金股利事项进行调整：

借：投资收益 80（100×80%）

贷：长期股权投资 80

经调整后大海公司20xx年度的净利润=620-（20+20）-180=400（万元）。

20xx年按权益法核算长期股权投资应确认的投资收益=400×80%=320（万元）。 借：长期股权投资 320

贷：投资收益 320

对大海公司产生资本公积进行调整

借：长期股权投资 160（200×80%）

贷：资本公积 160

调整后的长期股权投资账面余额=6600-80+320+160=7000（万元）

④抵销对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益

借：股本——年初 5000

——本年 0

资本公积——年初 1000（700+200+100）

——本年 200

盈余公积——年初 200 ——本年 62（620×10%） 未分配利润——年末 2038（1800+400-62-100） 商誉 200 贷：长期股权投资 7000 少数股东权益 1700

[（5000+1000+200+200+62+2038）×20%] 注：商誉=6600-8000×80%=200（万元）

⑤对新华公司投资收益项目的抵销

借：投资收益 320 少数股东损益 80（400×20%） 未分配利润——年初 1800 贷：提取盈余公积 62 对所有者（或股东）的分配 100 未分配利润——年末 2038

（2）编制新华公司20xx年合并财务报表的相关调整抵销分录 ①对子公司个别财务报表进行调整的会计分录

借：固定资产——原价 200（500-300） 贷：资本公积——年初 200 借：管理费用 20（200/10） 未分配利润——年初 20 贷：固定资产——累计折旧 40 借：无形资产 100（300-200） 贷：资本公积——年初 100 借：管理费用 20（100/5） 未分配利润——年初 20 贷：无形资产——累计摊销 40 ②编制20xx年内部交易的抵销分录

借：未分配利润——年初 180 贷：营业成本 180 借：营业成本 90[30×（7.5-4.5）] 贷：存货 90 ③按权益法调整长期股权投资

对20xx年交易事项进行调整

借：未分配利润——年初 80（100×80%） 贷：长期股权投资 80 借：长期股权投资 320 贷：未分配利润——年初 320 借：长期股权投资 160（200×80%） 贷：资本公积——年初 160 调整后的长期股权投资账面余额=6600-80+320+160=7000（万元）。 对20xx年进行调整

借：投资收益 160（200×80%） 贷：长期股权投资 160

20xx年大海公司调整后的净利润=450-（20+20）+90=500（万元）。 借：长期股权投资 400（500×80%） 贷：投资收益 400 借：资本公积——本年 160 贷：长期股权投资 160（200×80%） 调整后的长期股权投资账面余额=7000-160+400-160=7080（万元）。 ④抵销对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益

借：股本——年初 5000 ——本年 0 资本公积——年初 1200（1000+200） ——本年 -200 盈余公积——年初 262（200+62） ——本年 45（450×10%） 未分配利润——年末 2293 （2038+500-45-200） 商誉 200 贷：长期股权投资 7080 少数股东权益 1720

[（5000+1200-200+262+45+2293）×20%] ⑤对新华公司投资收益项目的抵销

借：投资收益 400 少数股东损益 100（500×20%） 未分配利润——年初 2038 贷：提取盈余公积 45 对所有者（或股东）的分配 200 未分配利润——年末 2293