固定资产投资审计(下)
程午生
(四)建设项目前期工作审计的要点和方法
建设项目前期工作是指建设项目从酝酿提出到列入年度计划正式开工建设以前进行 的各项工作，主要内容前己述及。这一阶段的审计，按现行有关规定称之为固定资产投 资项目开工前审计。它是指建设单位在向有权批准的部门报批开工报告和停缓建项目复 工报告前，须由审计机关审计并出具审计证明的一项监督程序。其主要审计内容和要点 是:
一、审计项目总投资来源是否合规，当年资金是否落实。要求银行贷款须提供银行 贷款承诺书和合同;利用外资须提供经主管部门批准的协议书;年度自筹基建资金须提 供银行存款证明，预算内资金须确已落实。
二、审查建设项目开工前的各项审批手续是否完备、合法，建设项目及投资是否纳 入国家年度投资计划。要求需由国家计委报请国务院批准开工妈大中型建设项目(或以 年度投资计划代替开工报告批复的项目)，要先审计，经批准后方可下达项目计划。
三、审查项目编定的建设规模和建设标准是否与可行性研究报告批复的文件相符， 有无超规模、超标准等间题;审查项目概算对固定资产投资方向调节税、利率等因素是 否做了综合考虑。
四、审查项目征地拆迁、三通一平工作是否完成，其他各项开工条件是否具备。
五、审查项目是否符合国家产业政策，是否存在违反国家政策的其他有关问题。 对建设项目实行开工前审计，目前在实际工作中已形成了一项制度。这项制度的内 容主要是:
一、要求建设项目必须先经审计后开工。
计信息，以便于使用者正确地评估企业经营情况，作出正确的经营决策;税法的功能则 是规范税收分配秩序，保证国家财政收入的实现以及运用税收杠杆调节经济运行。目标 和作用不同，决定了具体准则与税法在规范企业收入和费用的确认时点和数额时，可能 存在差异。对此，我们的处理原则是，将会计准则与税收的规定适当分开，求同存异。 因差异而导致会计利润与纳税所得不一致时，在会计核算结果的基础上进行调整。第 三，与证券交易管理法规的关系。近年来，我国证券监督管理部门先后颁布了一系列证券 法规和规章。其中，许多内容涉及会计信息披露，具体准则也应当考虑证券法规的要求， 并与其相协调。第四，与财务制度的关系。财务制度是处理国家与企业分配关系的重要依 据，一会计准则通过科学地规定企业经济业务的确认、计量和报告标准，为正确处理国家 与企业的分配关系奠定客观基础，制定具体准则应当为正确处理国家与企业分配关系服-二、明确审计机关对申请开工前审计的建设项目，在完成了上述审计任务后，凡认
定符合国家有关建设项目开工规定并具备开工条件的，应出具同意办理开工手续的意 见，否则应出具不同意办理开工手续的意见;对未提供完整资料的建设项目，审计机关 可以不受理审计申请。
三、规定未经审计或经审计不同意办理
理开工手续，建设部门不予核发施工执照，纂工手续的建设项目，审批项目机关不予办行不予拨付工程用款。
此外，还规定对未经审计而自行开工的建设项目，除责令补办开工前审计手续外， 应对责任单位或直接责任人及其主管负责人处以适当的经济处罚。
实践证明，实行这一审计制度不仅深化了固定资产投资审计，同时对防止损失浪 费，加强宏观调控也起到了重要促进作用。
(五)建设项目建设期间审计的要点和方法
建设项目开工之后直至竣工验收前，一般称之为在建项目，所以，这一阶段的审计 又可称为在建项目审计。在这个阶段，建设项目要按照批复设计文件要求的规模、标 准、质量、工期、造价等进行建筑施工和设备采购安装工作。由于项目建设周期一般比 较长，这一阶段的审计在时间的选择上可以有较大的灵活性。普通的做法是选择项目建 设的中后期进行审计，因为工程进展到中后期，问题暴露的比较充分，且建设过程尚未 完结，发现的一些问题比较容易处理解决，可以起到防患于未然的作用。同时，处于这 一期间的项目已接近完工，通过项目在建期间的审计，也可以为竣工决算审计打下一定 的基础。
在建项目审计的内容比较多，审计时应重点把握以下几个方面:
一、审计项目概、预算及执行情况
建设项目的概、预算，是设计概算和施工图预算的简称，是设计文件的重要组成部 分。它是考核设计方案是否经济合理和衡量工程造价高低的重要指标。项目概、预算的 合理与否及其执行的好坏，直接涉及到项目的投资效益，其审计的主要内容是:
(一)审查概算编制的依据。设计概算是按照经过批准的计划任务书或建设项目可
行性研究报告规定的建设规模和内容进行编制的。为了规范概算的编制工作，国家和地 一
-..
一一一务。(三)具体准则与行业会计核算制度的关系按照具体准则的设计思路，除了金融、保险、农业等特殊行业外，一般不再划分行业，各项具体准则适用于所有行业。即使是那些特殊行业，原则上也只是针对其基本业务作出规定，比如，有关银行业具体准则，只涉及区别于一般工商企业的基本业务，如存贷款、利息收入和支出、结算业务、坏帐和呆帐等，至于银行的非基本业务，如固定资产、投资等，不作特殊规定，而是执行相关的具体准则。由于行业会计核算制度所涉及的所有会计政策均已包括在具体准则中，有关准则的运用、帐务处理以及会计报表编制程序和方法已体现在会计准则操作指南中，执行具体准则的企业不再执行行业会计制度。方颁布了分行业分地区的概算编制办法，明确了什么工程套用什么定额，规定一般工业与
民用建筑工程一律套用项目所在地区的定额、指标;专业设备安装工程费用应采用相应 的部颁定额和指标;通用设备安装工程按国家统一定额执行。审计时要注意审查概算编 制的合规性，确认使用的标准、定额是否恰当。
(二)审查概算的费用构成。建设项目的概算，包括从建设项目自建设开始起至竣
工验收止的全部费用。具体由建筑工程费、安装工程费、设备及工器具购置费、工程建 设其它费及预备费等组成。审计的要点是:
1.审查工程量的计算是否符合计算规则，有无多算少计，重算漏算。
2.审查套用定额、\标准是否正确，有无高套、低套、错套问题。
3.审查各种费用是否按计算程序和规定的费率计取，有无多计少计。
(三)审查施工图预算以及工程价款结算情况。
施工图预算审计的内容与建设项目费用直接相关。主要审查工程量是否依据图纸按 分部分项进行了正确计算;选套的单价是否正确，单价的换算是否与定额规定相符，采 用的费用定额是否与其套用的基价定额相同。
施工图预算审计的另一个重要内容是要对各种取费的正确性进行审查，看其是否具 备计取条件，计算的取费基数是否准确，套用的费率是否恰当等。
工程价款的结算是以审定的施工图预算为依据的，审计时要审查所采用的结算方式 是否符合国家规定的工程价款结算办法;预支的备料款和工程款是否如数抵扣，质量保 证金是否留足，以及有无故意拖延结算和虚报冒领等问题。
(四)审计概、预算的执行情况。
项目概、预算一经审定，即要在项目建设过程中予以贯彻执行。在通常情况下，具 体的执行是通过实行投资包干和招标投标来体现的，因此，审计项目概、预算的执行情 况，要着重审查投资包干和工程承发包合同的制定及履行情况。
首先，要审查投资包干合同签定的各项指标是否符合审批后的设计文件;工程招标
投标是否符合有关规定，中标企业的资质等级是否符合建设工程要求，有无串通作弊， 搞哄抬标价或不切实际地压低标价、报价等问题。
然后，要审查在具体执行巾有无央带项目、超标准超规模建设等计划外工程，审查 在施工中有无偷工减料、层层转包、无故延误工期、以及质量问题等。
此外，由于施工活动综合性强，涉及面广，现场条件经常变化，无论是项目概算还 是施工图预算都有个需要调整的问题，审计如遇此类情况也要进行审查。
在一般情况下，概算调整主要是费用规定和调差系数变动等政策性调整，施工图预 算还有设计变更、材料代用、施工方法改变以及零星小修小改等变动的调整，在审查时 主要是看它的真实性、合规性和准确性，即通过审查各种记录或手续的完整性、可靠性 得出正确的判定。
二、审计建设项目的财务收支
建设项目财务收支是项目执行建
一
设计一划、履行经济合同、以及管理状况的综合反映，
是项目在建设过程中进行决策的基础。审计lt.j一主要从投资来源和建设支出两方面来进行。 投资来源审计的主安内容有:(一)审查投资来源的合规合法性。国家对基本建设和技术改造项目的投资来源有
明确规定。但一些单位和部门为维护局部利益，争投资，上项目，往往乱拉资金搞建 设。如乱集资、乱摊派、擅自挪用生产流动资金或行政事业经费，以及搞流动资金性质 的银行货款等。一些地方政府或主管部门甚至采取行政干预、市场封锁、财政补贴、减 免税收等不正当手段对所属项目施加保护。因此审计中要注意审查建设项目的投资来源 是否正当，促进有关单位严格按国家规定取得投资来源。
(二)审查建设资金的落实情况。基本建设生产过程具有连续性的特点。如果建设
项目开工后，资金投入断断续续，资金被占用或呆滞在未完工程上而不能周转，就会影 响资金的使用效率，如果建设项目投资留有缺口，资金不落实，使工程难以继续，就会 造成停工损失。因此，审计时对建设资金的落实情况也要进行检查，着其能否按进度要 求及时、足额地保证资金供应，满足工程建设的需要。
建设支出审计是对建设单位使用建设资金和完成投资支出情况所进行的审查。新的 会计制度颁布以后，要求企业和行政事业单位从筹建到经营要实行一体化管理，建设单 位财务要逐步纳入到企业及行政事业单位各自的财务管理体系中。目前建设单位的财务 管理正处在过渡阶段，一部分已执行新颁布的分行业的企业财务制度，一部分仍执行现 行的各项基本建设财务管理钓有关规定。因此审计时要注意区别情况分别依据不同的财 务管理制度进行检查。审计的重点是看有无将概算外工程、概算外购入的设备材料、预 付款及年度未完计划工作量列入投资完成额;有无转移、挪用、侵占建设资金的行为， 材料设备价格、运输和采购保管等费用的核算是否正确，材料成本差异的分摊是否合 理，列入其它投资和待摊费用的各项支出如办公生活用家具器具购置、建设单位管理费 的开支是否符合概算要求和有关规定，支付的勘察设计费和征地拆迁费是否符合有关规 定和标准等。
(六)项目竣工决算审计的要点和方法
建设项目竣工决算是项目建设全过程的最后一项重要工作。它是以实物数量和货币 为计量单位综合反映竣工项目自开始建设起至竣工止的实际建设成果和财务情况的总结 性文件。按照国家规定，基本建设项目按批准的设计文件所规定的内容建设完成后，均 要根据设计文件、施工图纸、设备技术说明书及现行的施工技术验收规范等文件，及时 组织验收，编制竣工决算报告，办理交付使用财产手续。审计机关在组织验收的过程 中，要重点对建设单位编制的竣工决算进行审计。主要内容有:
一、审计竣工决算报表
项目竣工决算由报表和文字说明两部分组成。由于大中型项目和小型项目的不同情 况和特点，其竣工决算报表的设置也不一样。一般来讲，大中型项目的竣工决算报表要 设置“竣工工程概况表”、“竣工财务决算表”、“交付使用财产总表”、“交付使用 财产明细表”。此外还要编制“设备材料结余明细表”和“应收应付款明细表”。小型 项目的竣工决算报表则主要包括“竣工决算总表”和“交付使用财产明细表”。审计时 要检查报表是否按规定的期限编制、各种报表的填列是否齐全、孩实报表中主要项目金 额是否与历年批准的财务决算报表数相符、遇有投资完成额超过批准概算时还要对超概算的原因作出分析。
二、审计交付使用财产
交付使用财产是指建设单位已经完成建筑安装购置过程，并经验收合格正式交付生 产使用单位的各项财产。审计时要查明该财产是否属于国家计划内的建设项目、是否符 合交付条件、移交手续是否齐全合规、建设成本的核算是否正确合法，有无将不同财产 的组成内容相互混同或虚报及挤占成本、抬高造价等问题。
三、审计在建工程和尾工工程
在建工程是指按规定已经进行施工并构成投资完成额但尚未完工的各项投资支出， 以及虽已完工但尚未交付使用的固定资产价值。项目竣工验收时，对决算反映的在建工 程要认真进行审核和分析，属于正常的在建工程要核实尾工工程量，在留足投资的同时 还要防止增加新的建设内容，将新增项目列作尾工工程。对不正常的在建工程要核实其 投资完成额，查明未能全部建成或及时交付使用的原因，特别是对停缓建工程和待报废 工程要逐项核对帐实是否相符，有无有帐无物、私分财产的问题。
四、审计结余资金
项目竣工时的结余资金包括储备资金、货币资金和结算资金。审计时首先要核实储 备资金的帐实是否相符，查明库存有无毁损或质次价高的物资，有无重复采购的积压设 备，检查库存物资或待处理的设备材料作价是否合理，有无故意抬价或压价。其次，要 审查应收、应付帐款是否真实可靠，有无虚列往来欠款以及无法回收和支付的款项，防 止隐瞒、转移、挪用结余资金。最后还要审查结余资金的处理是否合理，需要报废的物 质损失如坏帐损失是否经过严格的审定，结余的资金是否按原资金来源渠道分别进行了 处理，在处理物资时有无私分和营私舞弊等问题。
五、审计建设收入。
建设收入是建设单位在项目建设过程当中所取得的临时性或一次性收入，它包括各 项工程建设副产品的变价收入、负荷试车和试生产收入以及各项索赔和违约金等其它收 入。按国家规定，建设收入在部分抵扣建设支出后，应采取分成办法处理，审计时要注 意下列收入均不得作为建设收入:
(一)建设项目按批准的设计文件所规定的内容建设完成，工业项目经负荷试车考 核(引进成套设备项目按合同规定试车考核期满)后，生产合格产品所取得的收入，
(二)非工业项目符合设计要求，能够正常使用，经及时组织验收，移交生产或使 用单位所取得的经营收入;
(三)大型联合企业，按各分厂或车间建成后，分期分批组织验收、交付使用后的 产品收入;
(四)边建设边生产的单位，先期投资项目的产品收入;
(五)凡已超过批准的试生产期，并已符合验收条件的工程但未及时办理验收手续
而已承担生产任务的，其费用不得从建设投资中支付，所实现的收入视同正式投产项目 生产经营收入，不再作为建设收入并分成。
对建设收入的审计还要注意检查各种副产品实物的收、发、结存有无问题，作价是
否合理，有无瞒产私分或收不入帐，挪作“小金库”等问题，检查收入的分配是否合乎国家规定，应上交的是否及时足额上交。
(六)审计投资包干节余
按国家现行规定，有条件的项目要实行投资包干责任制，其主要内容是建设单位要 实行“五包”，即包投资、包工期、包质量、包主要材料用量、包形成综合生产能力。 建设单位主管部门要实行“五保”，即保建设资金、保设备材料供应、保外部配套条 件、保生产定员配备、保投料试车所需的原料、燃料供应。实行投资包干责任制的项目 建成交付使用后，如投资包干有节余，可实行分成办法。因此，审计投资包干节余时， 首先要审查包干的内容是否符合规定，包千的指标是否完成，要审查包干的结余是否真 实，有无在投资包干范围内任意变动或消减建设内容、变相增加包干节余等问题。最后 还要审查包干节余的处理是否符合有关规定，有无自行消化投资包干节余等问题。
(七)评价投资效益
建设项目竣工验收交付使用后，要通过审计对其投资效益作出综合评价。通过评价 促进优化决策，提高建设管理水平，发挥更大的投资效益。竣工投产项目的投资效益评 价主要从四个方面来进行‘一是通过建设工期和达到设计能力年限的对比分析，评价建 设速度的快慢。二是通过工程优良品率和质量事故分析，评价工程质量的好坏。三是通 过工程成本及单位生产能力投资分析，评价建设费用的高低。四是通过新增固定资产效 益和投资创利及投资回收情况的分析，评价效益的高低。
竣工项目投资效益评价的方法主要是以预期目标为依据，将动态与静态、定量与
定性、价值量与实物量、宏观与微观等分析结合起来，通过综合分析做出正确的评价。 我国的固定资产投资审计除了建设项目审计之外，比较重要的还有建筑业和专项建 设资金的审计。这两项审计由于在审计的内容和方法上基本与其它有关专业审计近似， 且其特点前文已有所涉及，故不再详细介绍。
总之，固定资产投资审计作为一项专业审计，以建设项目审计为主要特征，目前已 积累了一定经验，也达到了一定的水平，其为宏观调控服务的作用和较为突出的效益功 能已逐渐普遍被人们所认识，这是固定资产投资审计之所以能持续发展的根本动力。 但是，随着投资体制改革的不断深化和建筑市场的不断发育，固定资产投资审计目 前也面临着一些新的问题。比如，固定资产投资体制改革目前正处在突破传统计划体制 模式，建立市场经济新投资体制的过程中，通过探索和试验，投资领域中的一些重大问 题如投资主体、投资决策、投资渠道、投资运行、投资管理和投资责任等都有了新的内 容和含义。
由于我国经济体制和经济增长方式正在进行两个根本性转变，财政、金融、投资各 项改革不断深化，固定资产投资改革存在一定的艰难性和复杂性，真正落实在具体工作 中还有许多因素不确定。在这样一个新旧交替时期，固定资产投资审计应该怎样工作才 能更好地促进投资体制改革的顺利进行;又如，目前我们在审计中执行的不少规章制 度，都是在计划投资体制条件下形成的，现在随着计划投资体制的突破，有些已明显不 适应市场经济的要求，审计又应怎样通过监督，为社会主义市场经济新投资体制的顺利
过渡服务等等。对这些新形势下产生的新问题，应通过加强调查研究和理论探索加以解 决，促进固定资产投资审计工作登上新台阶。
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