长期股权投资核算方法转换小结

2010－9－14

根据企业对被投资单位的影响程度的变化，长期股权投资的核算方法会在成本法和权益法之间转换，成本法核算实际上有两种，一是对不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成本法，一是对子公司采用成本法，所以，长期股权投资核算方法的转换实际上涉及三种核算形式的转换，即权益法、成本法（非合并产生的长期股权投资）、成本法（合并产生的长期股权投资，为便于以下的讨论，将这种长期股权投资核算方法称之为合并）。而且，引起核算方法转换的原因一是增加股份，二是减少股份（或处置长期股权投资）。

现在我们来讨论一下长期股权投资核算方法转换的类型。

一、因增持股份引起的转换

1、从成本法到成本法（不是指子公司采用的成本法，以下同），比如持股比例10%到15%。 该种变化不涉及特别的会计处理方法，它实际上只是一项追加投资，适用会计准则2号-长期股权投资讲解 “采用成本法核算的长期股权投资，初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资的成本增加长期股权投资的账面价值”的规定。

2、从成本法到权益法，比如持股比例15%到25%，达到具有重大影响或共同控制的程度。 会计准则2号-长期股权投资讲解：

应区分原持有长期股权投资和新增加股权投资两部分分别处理。

（1）首先，原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，前者大于后者的，不调整长期股权投资的账面价值；前者小于后者的，根据其差额分别调整长期股权投资的账面价值和留存收益。

（2）其次，对于新取得的股权部分，应比较追加投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，前者大于后者的，不调整长期股权投资的成本；前者小于后者的，根据其差额分别调整长期股权投资的投资成本和当期的营业外收入。进行上述调整时，应当综合开考虑与原持有投资和追加投资相关商誉或计入损益金额。

（3）对于原取得投资后至追加投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至追加投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于追加投资当期期初至追加投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。

3、从权益法到权益法，比如持股比例25%到45%，仍然达不到控制的程度。

会计准则2号-长期股权投资讲解中对此无阐述。我的理解是比照“从成本法到权益法”的处理原则，即区分原持有长期股权投资和新增加股权投资两部分分别处理。

因为原来也是权益法核算，因此不涉及计算并处理“原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额”的问题，但是涉及比较并处理“新增投资的成本与取得该部分投资时应享有原被投资单位可辨认净资产公允价值份额”之间的差额，同时涉及“对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分”的调整。

4、从权益法到合并，比如持股比例45%到60%，或者从成本法到合并，比如持股比例15%到60%。

这类交易的会计处理在企业会计准则解释第4号有重新规定，且对以前不予追溯。

（一）会计准则2号-长期股权投资的讲解：

均按“通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和”的原则处理。

其中：（1）达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的，长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和；

（2）达到企业合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的，购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本（被投资单位在购买日前发放现金股利或利润的，应考虑该因素影响），在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。

（二）会计准则20号-企业合并的讲解：

通过多次交易分步实现的非同一控制下企业合并，企业在每一单项交易发生时，应确认对被购买方的投资。（个别会计报表）。

投资企业在持有被投资单位的部分股权后，通过增加持股比例等达到对被投资单位形成控制的，应分别每一单项交易的成本与该交易发生时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额进行比较，确定每一单项交易中产生的商誉。达到企业合并时应确认的商誉(或合并财务报表中应确认的商誉)为每一单项交易中应确认的商誉之和。（合并报表）。

通过多次交易分步实现的非同一控制下企业合并，应按以下顺序处理：

一是对长期股权投资的账面余额进行调整。达到企业合并前长期股权投资采用成本法核算的，其账面余额一般无需调整；达到企业合并前长期股权投资采用权益法核算的，应进行调整，将其账面价值调整至取得投资时的初始投资成本，相应调整留存收益等。（作者注：个别会计报表，企业会计准则解释第4号的新规定不涉及该项内容）

二是比较达到企业合并时每一单项交易成本与交易时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定每一单项交易应予确认的商誉或应计入当期损益的金额。购买方在购买日确认的商誉(或计入损益的金额)应为每一单项交易产生的商誉（或应予确认损益的金额）之和。（作者注：合并会计报表，企业会计准则解释第4号的新规定更改了该项内容）

三是对于被购买方在购买日与交易日（作者注：在交易日的持股比例即为原持股比例，从这个持股比例出发，再最后一次增持实现合并）之间可辨认净资产公允价值的变动，相对于原持股比例的部分，在合并财务报表(吸收合并是指购买方个别财务报表)中应调整所有者权益相关项目，其中属于原取得投资后被投资单位实现净损益增加的资产价值量，应调整留存收益，差额调整资本公积。（作者注：合并会计报表，企业会计准则解释第4号的新规定更改了该项内容）

（三）企业会计准则解释第4号的新规定

企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理： 在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同）转入当期投资收益。

在合并财务报表中，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。购买方应当在附注中披露其在购买日之前持有的被购买方的股权在购买日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。

（作者注。合并会计报表，企业会计准则解释第4号的新规定较以前的主要变化：只在最后实现合并时一次确认商誉而不是分步确认商誉，也就是合并成本大于购买日的公允价值的差额，虽然上文中没有说明，但实际上是这个意思；只在最后实现合并时一次确认由于该股权公允价值与其账面价值的差额引起的损益事项，包括个别会计报表中准备延迟至清算日或出售日确认的其他综合收益；）

5、合并-继续购买少数股权，比如持股比例从60%增加到80%。

会计准则20号-企业合并“购买子公司少数股权的处理” 讲解企业在取得对子公司的控制权，形成企业合并后，购买少数股东全部或部分权益的，实质上是股东之间的权益性交易，应当分别母公司个别财务报表以及合并财务报表两种情况进行处理：

母公司个别财务报表中对于自子公司少数股东处新取得的长期股权投资，应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第四条的规定，确定长期股权投资的入账价值。

在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日(或合并日)开始持续计算的金额反映。母公司新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日 (或合并日)开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整合并财务报表中的资本公积(资本溢价或股本溢价)，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲减的，调整留存收益。

（作者注。实务中有这样的情况，名义占注册资本40％，但通过其他安排100％控制该项股权，最后一次购买剩余60％的名义股份，这时候，母公司新取得的长期股权投资对应的新增权益只有注册资本60％）

二、因减持股份引起的转换

1、合并-合并，比如持股比例从80%减少到60%。

（一）个别报表

会计准则2号-长期股权投资的讲解：

企业将所持有的对被投资单位的股权全部或部分对外出售时,应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值,出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额,应确认为处置损益。

（二）合并报表

财政部关于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资会计处理的复函财会便

[2009]14号：

母公司在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资，在合并财务报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产的差额应当计入所有者权益。同时发行A股及H股的企业，在境内外财务报告中对该交易事项原则上应当采用相同的会计政策。

2、合并-权益法，比如持股比例从60%减少到45%。

（一）会计准则2号-长期股权投资的讲解：

首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本，在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股权比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益。（作者注：剩余持股权比例45％对应的公允价值的份额）

对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，调整长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益。其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，调整长期股权投资的账面余额，同时记入资本公积－其他资本公积。（作者注：原持股权比例60％对应的被投资单位所有者权益变动中应享有的份额） （作者注：这时，股权投资的公允价值＝按剩余持股权比例45％对应的公允价值的份额＋按原持股权比例60％对应的被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，太矛盾了，为什么不把15％股权对应的被投资单位所有者权益变动中应享有的份额确认为转让收益呢。）

长期股权投资自成本法转为权益法后，未来期间应当按照准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净损益及所有者权益其他变动的份额。

（二）企业会计准则解释第4号的新规定

企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的，应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理：

（1）在个别财务报表中，对于处置的股权，应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定进行会计处理。

（作者注：企业将所持有的对被投资单位的股权全部或部分对外出售时,应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值,出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额,应确认为处置损益。采用权益法核算的长期股权投资,原记入资本公积中的金额,在处置时亦应进行结转,将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。）

同时，对于剩余股权，应当按其账面价值确认为长期股权投资或其他相关金融资产。处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。

（作者注：指长期股权投资自成本法转为权益法后，未来期间应当按照准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净损益及所有者权益其他变动的份额。）

（2）在合并财务报表中，对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益。与原有子公司股权投资相关的其他综合收益，应当在丧失控制权时转为当期投资收益。企业应当在附注中披露处置后的剩余股权在丧失控制权日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。

3、权益法-权益法，比如持股比例从45%减少到25%。

（一）适用长期股权投资的处置的有关规定，会计准则2号-长期股权投资讲解:

企业将所持有的对被投资单位的股权全部或部分对外出售时,应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值,出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额,应确认为处置损益。采用权益法核算的长期股权投资,原记入资本公积中的金额,在处置时亦应进行结转,将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。

（二）企业会计准则解释第4号执行后，上述处理仍然适用。

4、权益法-成本法，比如持股比例从25%减少到15%。

（一）会计准则2号-长期股权投资的讲解：

因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法(投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资)的,应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。

继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位可供分配利润中本企业享有份额的，分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位可供分配利润中本企业享有份额的部分，确认为当期损益。

（二）企业会计准则解释第3号新规定

采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。

企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照《企业会计准则第8号--资产减值》对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。

5、成本-成本法，比如持股比例从15%减少到10%。

适用长期股权投资的处置的有关规定，会计准则2号-长期股权投资讲解:

企业将所持有的对被投资单位的股权全部或部分对外出售时,应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值,出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额,应确认为处置损益。

第二篇：长期股权投资成本法和权益法的转换

长期股权投资成本法和权益法的转换

长期股权投资在持有期间，可能因持股比例下降或上升而由成本法改为权益法或由权益法改为成本法。

一、成本法转换为权益法

1.增资由成本法转为权益法

原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，在自成本法转为权益法时，应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理：

（1）原持有长期股权投资的处理

原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额：

①属于通 过投资作价体现的商誉部分(即原取得投资时投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的部分价值；

借：长期股权投资

贷：盈余公积

如下图所示：

（2）新增长期股权投资的处理

对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位 可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的账面价值；对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成 本，同时计入取得当期的营业外收入。

注意：两次投资形成的商誉或计入留存收益（或当期损益）的金额应综合考虑，以确定与整体投资相关的商誉或应计入留存收益（或当期损益）的金额。

(3)对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分

①属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期

股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益；

②对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；

③属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的

份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积—其他资本公积”。

如下图所示：

贷：盈余公积 （1-盈余公积提取比例））

年1月1日取得B公司10％的股权，成本为500 6000万元()A公司对其采用成本法核算。A公司按照净 利润的10％提取盈余公积。

20xx年1月1日，1450万元的价格取得B公司20％的股权，当日B 为7500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在 取得对B公司10％股权后至新增投资日，B公司通 过生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资 本公积的交易或事项。假定不考虑投资单位和被投资单位的内部交易。

要求：

（1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录。

（2）编制20xx年1月1日A公司以1450万元的价格取得B公司20％的股权的会计分录。

（3）若20xx年1月1日A公司支付1650万元的价格取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。

（4）若20xx年1月1日A公司支付1520万元的价格取得B公司20%的股权，编制相关会计分录。

【答案】

(1)对长期股权投资账面价值的调整

①对于原l0％股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600万元(6000×10％)之间的差额100万元，该部分差额应调整长期股权投资的账面价值和留存收益。

借：长期股权投资 100

贷：盈余公积 10

利润分配—未分配利润 90

②对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动 (7500-6000)相对于原持股比例的部分150万元，其中属于投资 后被投资单位实现净利润部分100万元(1000×10％)，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认 净资产公允价值的变动50万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积(其他资本公积)。针对该部分投资的账务处理为：

借：长期股权投资 150

贷：资本公积—其他资本公积 50

盈余公积 利润分配—未分配利润

(2)20xx年1月1日，A公司应确认对

借：长期股权投资 1450

贷：银行存款 1500万元(7500×20％)之间的差额50

（3）20xx年1月1650万元的会计分录

对于新取得的股权，其成本为1650万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元 (7500×20％)之间的差额150万元属于包含在长期股权投资中的商誉，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收益100万元，所以综合考虑 体现在长期股权投资中的商誉为50万元。

借：盈余公积 10

利润分配—未分配利润 90

贷：长期股权投资 100

对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动 (7500-6000)相对于原持股比例的部分150万元，其中属于投资后 被投资单位实现净利润部分100万元(1000×10％)，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净 资产公允价值的变动50万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积(其他资本公积)。针对该部分投资的账务处理为：

借：长期股权投资 150

贷：资本公积—其他资本公积 50

盈余公积 10

利润分配—未分配利润 90

②20xx年1月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资

借：长期股权投资 1650

贷：银行存款 1650

（4）20xx年1月1日支付价格1520万元的会计分录

①对长期股权投资账面价值的调整

对于原l0％股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600万元(6000×10％)之间的差额100万元确认为留存 收益；对于新取得的股权，其成本为1520万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元 (7500×20％)之间的差额20万元确认为商誉，所以综合考虑应确认留存收益100-20=80（万元） 借：盈余公积 2

利润分配—未分配利润 18

贷：长期股权投资 20

的变动 (7500-6000) 被投资单位实现净利润部分100万元(1000×10％) 资产公允价值的变动50积(其他资本公积)

借：长期股权投资 90

②20xx年1月1B公司的长期股权投资

借：长期股权投资 贷：银行存款 1520

2.减资从成本法转为权益法

因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的情况下：

（1）应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本； 借：银行存款等

贷：长期股权投资（账面价值）

投资收益（差额，或借记）

（2）比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额：

①属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；

②属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益。

借：长期股权投资

贷：盈余公积

利润分配——未分配利润

如下图所示：

（3应享有的份额：

（对于处置调整当期损益）；

在调整长期股

【注】公积增加或减少等条件，其他题目条件未告知的情况下，

我们认为是资产在评估过程中产

如下图所示：

【例题·计算及会计处理题】甲公司于20xx年1月1日取得B公司60%的股权，成本为3200万元，取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为5000万元

（1）20xx年B公司实现净利润800万元，未分派现金股利。

（2）20xx年B公司实现净利润1200万元，未分派现金股利。假设除所实现损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。

（3）20xx年1月3日，甲公司出售B公司30%的股权，取得出售价款2600万元，款项已收入银行存款户，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为8000

万元。

出售该部分股权后，甲公司不能再对B公司实施控制，但能够对B公司施加重大影响，因此甲公司将对B公司的股权投资由成本法改为权益法核算。 要求：编制甲公司股权投资的有关会计分录。

【答案】

（1）20xx年1月1日：

借：长期股权投资 3200

贷：银行存款 3200

（2）20xx年1月3日出售30%股权：

借：银行存款 2600

贷：长期股权投资 1600

投资收益 1000

（3）剩余的长期股权投资成本3200-1600=1600（万元）＞原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值5000×剩余持股比例30%=1500（万元），不调整长期股权投资的账面价值；

（4

借：长期股权投资 600

贷：盈余公积 60 [（）×30%×10%]

利润分配 -60）

★对于教材例题5-16和

（1除了被投资方实现净损益部分和分配现 价值的变动投资方一律按照持股比例计算调整资本公积。教材例5－16就属于这种情况。

（2）由于减资使得成本法改为权益法，此时也要进行追溯调整。初始投资和减资之间被投资方所有者权益账面价值的变动额中，除被投资方实现净损益部分和分 配现金股利部分，投资方直接调整相关的损益外，对于所有者权益账面价值的其他变动，除非题目条件告知被投资方可供出售金融资产公允价值变动使得资本公积增 加或减少等条件，类似变动额投资方需要调整资本公积。其他题目条件未告知的情况下，但确实所有者权益的金额有变化，我们认为是资产在评估过程中产生的增值 或减值，投资方不做调整。教材例5－17就属于这种情况，对被投资方实现净损益及分配现金股利等事项调整完毕后，由于题目中已经说明“B公司未发生其他计 入资本公积的交易或事项”，故被投资方初始投资和减资期间可辨认净资产公允价值的变动就不再调整资本公积。

二、权益法转为成本法

1.增资由权益法转为成本法

因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的,要追溯调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，追溯调账时，资产负债表科目正常些，利润表的科目要换成“利润分配——未分配利润”。

继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本， 不作为投资收益（按权益法的思路处理，由于无损益调整明细，所以冲减长期股权投资成本）。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存 收益中本企业享有份额的部分，确认为当期损益。

【例题·计算及会计处理题】20xx年1月1日，甲公司以1500万元取得C公司 30%的股权，款项以银行存款支付， C公司年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元，因对C公司具有 重大影响，10%提取盈余公积。 20xx年C公司实现净利润1000

20xx年1月1日，甲公司又以1800公司30%的股权，款项以银行存款支付，当日C6000万元，取得该部分股权后，甲公司能够对CC公司的股权投资转为成本法核算。

【答案】

（1）20xx年1月 借：长期股权投资 1500

贷：银行存款 1500

（2）20xx年末：

借：长期股权投资——C公司（损益调整） 300

贷：投资收益 300

（3）20xx年1月1日

①购入30%股权时：

借：长期股权投资——C公司 1800

贷：银行存款 1800

②调整长期股权投资的账面价值

借：盈余公积 30 （300×10%）

利润分配——未分配利润 270 （300-30）

贷：长期股权投资——C公司 300

2.减资等原因由权益法转为成本法

因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法(投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不

能可靠计量的长期股权投资)的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础，不需要追溯调整。

继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本， 不作为投资收益（按权益法的思路处理，由于无损益调整明细，所以冲减长期股权投资成本）。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存 收益中本企业享有份额的部分，确认为当期损益。

【例题·计算及会计处理题】东方股份有限公司（以下简称东方公司）20×6年至20×9年投资业务的有关资料如下：

（l）20×6年11月1日， 东方公司与A股份有限公司（以下简称A公司，A公司为非上市公司）签订股权转让协议。该股权转让协议规定: 东方公司收 购 A 公司股份总额的30%，收购价格为220万元，收购价款于协议生效后以银行存款支付；该股权协议生效日为20×6年12月31日。

该股权转让协议于20×6年12月25A公司临时股东大会审议通 过，并依法报经有关部门批准。

（2）20×7年1月1日，A 800万元，其中股本为400万元，资本公积为100 300万元（均为20×6年度实现的净利润）。

（3）20×7年1月1日，年利润分配方案。该方案如下: 按实现净利润的10% 按实现净利润的5%提取 任意A公司净资产总额仍为800万元，其中股本为400100万元，盈余公积为 45万元，未分配利润为255 （4）20×7年1220万元，

（5）20×7年5月A公司股东大会通 过20×6年度利润分配方案。该分配方案如下: 10% 提取法定盈余公积；按实现净利润的5%提取任意盈余公积金；分配现金股利200万元。

（6）20×7年6月5日，东方公司收到A公司分派的现金股利。

（7）20×7年6月12日，A公司持有的可供出售金融资产公允价值增加，A 公司由此确认的资本公积为80万元，并进行了相应的会计处理。

（8）20×7年度，A公司实现净利润400万元。

（9）20×8年5月6日，A公司股东大会通 过 20×7年度利润分配方案。该方案如下: 按实现净利润的10%提取法定盈余公积；按实现净利润的5%提取任意盈余公积金；不分配现金股利。

（10）20×8年度，A公司实现净利润200万元。

（11）20×8年12月31日，东方公司对A公司投资的预计可收回金额为250万元。

（12）20×9年1月1日，A公司增资扩股，因东方公司未追加投资，其持有的A公司股份比例降为15%，并不再对A公司具有重大影响。A公司董事会提 出20×8年利润分配方案。该分配方案如下: 按实现净利润的10% 提取法定盈余公积；按实现净利润的5%提取任意盈余公积金；分配现金股利500万 元。

（13）20×9年5月8日，A公司股东大会通 过 20×8年度利润分配方案。该方案如下: 按实现净利润的10% 提取法定盈余公积；按实现净利润的5%提取任意盈余公积金；分配现金股利600万元。

要求：

（1）确定东方公司收购 A 公司股权交易中的 “股权转让日”；

（2）编制东方公司上述经济业务有关的会计分录（“长期股权投资”科目要求写出明细科目）。（答案中的金额单位用万元表示）

【答案】

（1）东方公司收购 A 公司股权交易中的“股权转让日”为 20×7年1月1日。

（2）

①20×6年12月31日

借: 长期股权投资——A公司（成本） 240

贷: 银行存款 220

营业外收入 20

②20×7年5月8日

借: 应收股利

贷: 长期股权投资——A 60

③20×7年6月5日

借: 银行存款 60

贷: 应收股利 60

④20×7年6月12日

借: 长期股权投资——A 24（80×30%）

贷: 24

⑤20×7400万元：

借: 120（400×30%）

贷: 120

⑥20×8200万元：

借: 长期股权投资——A 公司（损益调整） 60（200×30%）

贷:投资收益 60

⑦20×8年12月31日

借: 资产减值损失 134（240-60+24+120+60-250）

贷: 长期股权投资减值准备 134

⑧20×9年1月1日

借: 长期股权投资——A公司 384

贷: 长期股权投资——A公司（成本） 180

——A公司（损益调整） 180

——A公司（其他权益变动） 24

⑨20×9年5月8日

取得的现金股利或利润＝600×15%＝90（万元），转换时被投资单位的账面未分配利润本企业享有的份额= （300-300×15%-200+400-400×15%+200-200×15%）×15%=84.75（万元），则

应冲减长期股权投资84.75万 元，超过部分90-84.75=5.25（万元）应该确认为投资收益。

借：应收股利 90

贷：长期股权投资 84.75

投资收益 5.25

【识记要点】

①权益法和成本法的转换除减资从权益法转为成本法不需要追溯调整外，其他的转换均要进行追溯调整。

②增资从成本法转为权益法，两次投资形成的商誉或计入留存收益（或当期损益）的金额应综合考虑，以确定与整体投资相关的商誉或应计入留存收益（或当期损益）的金额。

③从权益法转为成本法，不需要考虑转换时点与第一次投资时点之间被投资方可辨认净资产公允价值的变动。