长期股权投资初始投资成本的会计处理(本科论文)

时间:2024.3.15

长期股权投资初始投资成本的会计处理

长期股权投资指企业投出的期限在1年以上(不含1年)的各种股权性质的投资,包括购入的股票及其他性质的投资等,并按所持股份比例享有被投资单位权益并承担相应责任。企业进行长期股权投资,目的在于通过股权投资控制被投资单位,或对被投资单位施加影响,或为长期盈利,或为了与被投资单位建立密切关系,以分散经营风险,具有投资大、期限长、风险大以及能为企业带来长期利益等特征。长期股权投资在取得时,应按取得时的实际成本作为初始投资成本。新会计准则体系中的《企业会计准则第2号——长期股权投资》(以下简称新投资准则)与旧准则相比变化较大,将长期股权投资的会计核算主要分为初始计量和后续计量两部分。而长期股权投资初始投资成本的确定在两部分中都有涉及,其具体会计处理还需要比照《企业会计准则第20号——合并准则》等具体准则,业务比较复杂,现主要从企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的会计处理与其他方式取得的长期股权投资初始投资成本的会计处理两方面进行如下论述:

一、企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的会计处理 只有在控股合并方式下,才可形成合并方对被合并方的长期股权投资。在控股合并方式下,双方经济上已经实为一体。为真实反映“投资”实质,合并方的长期股权投资初始投资成本应体现为享有被合并方净资产份额,而具体的计价基础,是由合并会计方法决定的。合并会计方法主要有权益结合法和购买法之分。权益结合法假设企业由合并形成的联合在合并之前已存在,因而只须按被购企业账面的资产、负债的价格进行资产负债表的合并,合并后参与合并企业的会计报表均保持原来的账面价值。购买法认为,企业合并是一个企业取得另一个企业净资产的一项交易,与企业购置普通资产的交易基本相同。在购买法下,要求合并方按与之相交换的资产或权益的价值来衡量所收到的资产或承担的负债,将公允价值体现在购买方的账户和合并后的资产负债表中。

在《企业会计准则第20号——合并准则》中,将企业合并分为同一控制下的合并和非同一控制下的合并。从其认可的合并计价基础(账面价值和公允价值)以及会计处理程序来看,采用的是权益结合法和购买法共存的方法。对于同一控制下的企业合并,由于参与合并各方的股东(即最终控制方)的控制权并未发生

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变更,合并各方存在关联关系,在会计方法上采用权益结合法。而对于非同一控制下的企业合并,合并各方相对独立,能够较为充分地表达自己的意愿,交换价值的“公允性”较高,因此采用了购买法进行核算。

(一)同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的会计处理 对同一控制下的企业合并进行会计处理时,根据权益结合法的思想,合并方取得的被合并方的净资产是双方交换股权的结果,属于内部交易,不具有商业实质。因此,直接以取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本,由此体现进行这项投资的目的。确认时不需要考虑合并方支付的资产或承担的债务的公允价值,也不需要考虑被合并方所有者权益的公允价值。因合并发生的如审计费等直接相关费用计入当期损益,合并方以支付现金、转让非现金资产、承担债务方式以及发行权益性证券作为合并对价的,长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产、承担债务的账面价值以及发行股份面值总额之间的差额,应当调整股东权益。调整时,先调整资本公积;资本公积不足冲减的,调整留存收益。对被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润作为应收项目核算,不构成长期股权投资的成本。(为便于理解,下文均不考虑此应收项目。)

(二)非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的会计处理

1.会计处理步骤:

在非同一控制下企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定是分两步进行的。

(1).根据购买法的思想处理,合并方通过购买行为取得被合并方的净资产,应视同购买普通资产的外部交易,以购买时支付的实际成本作为其入账依据,且采用公允价值计价。因此,以购买方支付对价的公允价值及直接相关费用之和构成的合并成本作为长期股权投资初始投资成本。支付合并对价的公允价值与账面价值的差额,作为资产处置损益计入合并当期损益。

(2).从投资的目的进行处理,由于投资方取得此项长期股权投资的实质是通过投资取得具有控制力的被投资方的股份,这时,取得投资的成本应是与享有被投资方净资产的份额相等。因此,在以合并成本作为长期股权投资初始投资成本后,还需要进行调整。调整时,对初始投资成本大于取得的被购买方可辨认净资

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产公允价值份额的差额,确认为商誉。对初始投资成本小于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,计入合并当期营业外收入。调整后长期股权投资初始投资成本为取得被合并方可辨认净资产公允价值份额。

(三)会计处理实例

A公司以土地使用权和专利技术对B公司投资,取得B公司70%的股份。该土地使用权和专利技术账面价值合计为1 200万元,至购买日已合计摊销200万元,购买日时公允价值为1 250万元。A公司在合并中支付评估费等相关费用为30万元。A公司在合并日的资本公积为50万元,盈余公积为40万元,未分配利润为100万元。B公司在购买日的所有者权益的账面价值为1 500万元,可辨认净资产公允价值为1 600万元。

分同一控制和非同一控制两种情况分别进行会计处理:

1.同一控制会计处理,假设A、B公司同属C公司的子公司,则该项合并为同一控制下的合并。A公司直接以取得B公司所有者权益账面价值份额1 050万元作为长期股权投资的初始投资成本。做分录:借:长期股权投资1050万元,资本公积50万元,盈余公积40万元,利润分配——未分配利润10万元,投资收益 30万元,累计摊销200万元;贷:无形资产1 400万元,银行存款30万元。

2.非同一控制会计处理,假设A、B公司合并前不存在任何关联方关系,则该项合并为非同一控制下的合并。

A公司应以支付的无形资产的公允价值加相关税费1 280万元作为长期股权投资初始投资成本。支付的无形资产公允价值与账面价值之间的差额50万元,作为已实现的资产处置损益计入营业外收入。做分录:借:长期股权投资 1 280万元,累计摊销200万元;贷:无形资产1 400万元,银行存款30万元,营业外收入50万元。

做进一步调整。将初始投资成本中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额160万元(1 280-1 600×70%)确认为商誉。借:商誉160万元,贷:长期股权投资160万元。

可将两步的分录结合为:借:长期股权投资1 120万元,商誉160万元,累计摊销200万元;贷:无形资产 1 400万元,银行存款30万元,营业外收入50万元。

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二、其他方式取得的长期股权投资初始投资成本的会计处理

(一)初始投资成本的确定:

对企业以其它方式取得的长期股权投资,初始投资成本以支付对价的公允价值加相关税费为基础确定。对以发行权益性证券方式作为支付对价的,初始投资成本为所发行证券的公允价值,手续费等直接费用不构成投资成本。按照《企业会计准则第37号——金融工具列报》的规定,这部分费用应从发行溢价收入中扣除,溢价收入不足冲减的冲减留存收益。

(二)初始投资成本的调整:

初始投资成本与投资时享有当投资方通过长期股权投资对被投资方具有共同控制、重大影响能力时,由于采用权益法核算,因此需要根据取得被投资方相应股权份额对长期股权投资初始投资成本作出调整。按照新投资准则的规定,初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额,实际上是购买的与被投资方股权份额相应的商誉。由于这部分商誉的存在无法和企业自身区别开来,不具有可辨认性,不满足资产确认条件,因此不予确认。这样,初始投资成本就包含了购买的商誉,且不需要进行摊销,保留到处置为止。初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额,是已实现的交易中被投资方作出的让步,计入当期的营业外收入,调增长期股权投资的初始投资成本。

(三)会计处理实例

A公司以一项机器设备对B公司投资,取得B公司20%的股份。A公司该项机器设备的原值是200万元,在交换日的累计折旧为60万元,公允价值为150万元。A公司在合并中支付评估费等相关费用为30万元。B公司在交换日的所有者权益的账面价值为700万元,可辨认净资产公允价值为800万元。

1.A公司应以支付的机器设备的公允价值加相关税费180万元作为长期股权投资初始投资成本。机器设备的公允价值和账面价值之间的差额10万元计入营业外收入。做分录借:长期股权投资180万元,累计折旧60万元;贷:固定资产200万元,银行存款30万元,营业外收入10万元。

2.做进一步判断,将初始投资成本180万元和取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额160万元进行比较,差额20万元不予确认,也就不用做调整分录。

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假设B公司在交换日的可辨认净资产公允价值为1 000万元,则需要将初始投资成本180万元和取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额200万元之间的差额确认为营业外收入。做调整分录:借:长期股权投资20万元;贷:营业外收入 20万元。此时可将两步的分录结合为:借:长期股权投资200万元,累计折旧60万元;贷:固定资产 200万元,银行存款30万元,营业外收入30万元。

长期股权投资初始投资成本的会计处理原则是由投资方对被投资方具有的影响力而确定的。根据投资方对被投资方的影响关系,分为控制、重大影响以及不具有以上关系,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资三种类型。对这三种类型的投资成本可以总结如下:

对前两种,一般应以取得被投资方净资产公允价值份额作为基础来最终确认初始投资成本。对同一控制下合并形成的长期股权投资,计价基础为账面价值。对第三种类型,直接以支付对价的公允价值为基础来确认初始投资成本。但有一点特殊,根据新投资准则规定,对投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资采用成本法核算,其初始投资成本是以支付对价的公允价值为基础确认。这是因为母公司还要编制合并报表,编表时需要采用权益法,为了简化母公司的工作量,才要求母公司采用成本法。而其中合并形成的长期股权投资仍遵从第一条,因为在合并日就需要编制合并报表。

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参考文献

1.中华人民共和国财政部:《 企业会计准则——基本准则》[M]. 北京:中国财政经济出版社,20xx.

2.杨有红:《并购会计处理购买法与权益结合法》[J].《新理财》,20xx(3).

3.裘宗舜、艾健明:《企业合并中的权益结合法利弊谈》[J].《上海会计》,20xx(2).

4.王治安:《股权投资的会计处理方法》[J].《财经科学》,20xx(4).

5.中华人民共和国财政部:《业会计制度》.科学出版社.20xx(2)

6.葛家澍:《中级财务会计》.经济科学出版社.1999(2)

7.卢永华、杨晓军:《公允价值计量属性研究》.《会计研究》.20xx(4)

8.吴水澎:《中国会计理论研究》.中国财政经济出版社.20xx(12)

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第二篇:长期股权投资会计处理方法总结


一、核算方法

长期股权投资的核算方法分为成本法和权益法,下面分别阐述。

二、核算范围

长期股权投资,指的是下面四类投资:(1)投资单位与被投资企业为母子公司,投资持股比例为大于50%;(2)投资单位与被投资企业为合营企业,投资持股比例为50%;(3)投资单位与被投资企业为联营企业,投资持股比例为大于等于20%小于50%;(4)投资单位对被投资企业不具有共同控制或重大影响,在活跃市场上没有报价,公允价值不能可靠计量的权益性投资。

三、权益法

(一)投资时

初始投资成本的核算和成本法基本相同,所不同的是,权益法下,要根据投资企业占被投资单位的份额对初始投资成本进行调整。如果初始投资成本大于所占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额,则该差额作为商誉处理,

(二)持有期间

1、确认投资损益

(1)投资单位实现净利润或发生净亏损时,投资企业按照持股比例确认投资收益,同时调整长期股权投资的账面价值。

(2)以被投资单位的固定资产、无形资产等的公允价值为基础调整折旧额、摊销额或减值准备的金额,从而调整被投资单位净利润,在此基础上确认投资损益。

(3)投资企业与其联营及合营企业之间的未实现内部交易损益应予抵销。

2、取得现金股利或利润时,作为应收项目处理。

3、超额亏损的确认

按照下面的顺序进行冲减:长期股权投资账面价值,实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目,预计负债。盈利时按相反顺序转回。

4、被投资单位除净损益外所有者权益其他变动

应按持股比例调整长期股权投资账面价值,同时增加或减少资本公积。

5、确认减值损失

(三)处置时

将账面价值结转,同时把原计入资本公积的部分转入当期损益。

四、成本法

(一)投资时

1、同一控制下的企业合并

初始投资成本按被合并方所有者权益账面价值的份额确定。长期股权投资初始投资成本与支付的对价的差额,调整资本公积;资本公积余额不足冲减的,调整留存收益。

2、非同一控制下的企业合并

(1)初始投资成本按确定的企业合并成本确定。合并成本包括付出对价的公允价值及各项直接相关费用之和。长期股权投资初始投资成本与支付的对价的账

面价值差额,计入“营业外收入”或“营业外支出”。

(2)对于通过多次交易形成企业合并的,企业合并成本为每一单项交易成本之和。其中,达到企业合并前采用权益法核算长期股权投资的,购买日应先将账面余额调整至最初投资成本,然后在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。

3、非企业合并

(1)以支付现金为对价的,长期股权投资的初始投资成本为支付的现金加上手续费等必要支出。

(2)以发行权益性证券方式取得的,长期股权投资的初始投资成本为发行权益性证券的公允价值,但是,为发行权益性证券而支付的手续费、佣金等费用,不构成长期股权投资的成本,而应从溢价收入中扣除,溢价收入不足冲减的,冲减留存收益。

(3)投资者投入的长期股权投资,按投资合同或协议约定的价值确定初始投资成本,但不公允的除外。

(4)以债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资,初始投资成本按照相关准则规定确定。

4、投资成本中包含的已宣告尚未发放的现金股利或利润,作为应收项目处理。

(二)持有期间

1、确认投资收益

成本法下,当被投资单位宣告分派股利或利润时,投资企业按照份额确认投资收益。但是,投资企业去确认的投资收益仅限于投资后被投资单位累积净利润的分配额,超出部分要冲减

长期股权投资的账面价值。

2、计提减值准备

借:资产减值损失

贷:长期股权投资减值准备

减值准备一经计提,不得转回。

(三)处置时

五、核算方法的转换

(一)成本法转权益法

1、第一类投资转为第二、三类投资

首先,按照处置比例将长期股权投资账面价值进行结转,确认投资损益;然后,比较剩余投资成本与按照剩余投资比例计算的原投资时应享有的被投资单位净资产公允价值份额,属于商誉的,不调整;剩余投资成本小于按照剩余投资比例计算的原投资时应享有的被投资单位净资产公允价值份额的,调整长期股权投资成本,同时调整留存收益。

至于原取得投资后至处置投资转变为权益法核算之间被投资单位实现的净损益的应享有的份额,一方面应调整长期股权投资的账面价值,属于原取得投资后至处置投资当期被投资单位实现的净损益中投资企业应享有的份额,调整留存收益,其他原因的,应计入“资本公积——其他资本公积”。

2、第四类投资转为第二、三类投资

按照追加的投资成本确认长期股权投资,比较投资成本与按照比例计算的投资时应享有的被投资单位净资产公允价值份额,属于商誉的,不调整;投资成本小于按照投资比例计算的投资时应享有的被投资单位净资产公允价值份额的,

调整长期股权投资成本,同时计入营业外收入。

原持有的长期股权投资账面余额与按照原持股比例计算的原取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值份额,属于商誉的部分,不调整;原投资成本小于按照原投资比例计算的投资时应享有的被投资单位净资产公允价值份额的,调整长期股权投资成本,同时调整留存收益。

对于原取得投资后至新追加投资转变为权益法核算之间被投资单位实现的净损益的应享有的份额,一方面应调整长期股权投资的账面价值,属于原取得投资后至处置投资当期被投资单位实现的净损益中投资企业应享有的份额,调整留存收益;对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有的被投资单位净损益,应计入当期损益;其他原因的,应计入“资本公积——其他资本公积”。

(二)权益法转成本法

1、第二、三类投资转为第一类投资

按照多次交易形成企业合并的核算进行处理。

2、第二、三类投资转为第四类投资

按照处置比例将长期股权投资账面价值进行结转,确认投资损益。以后期间,投资企业自被投资单位分得现金股利或利润时,其中未超过按持股比例计算的转换时被投资单位未分配利润中应享有的分配额,视同取得投资前被投资单位实现的利润,按照成本法的核算原则,冲减长期股权投资的账面价值,超过部分确认投资收益。

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