财税法规之个人所得税法的价值及其立法与实施

时间:2023.10.25

  税法是财富分割的利器,所得税法更是以调节收入差距为主要功能,是实现分配正义的基本法律手段。而个人所得税更是关系到我们每一个人的利益,所以下面小编为大家带来了关于个人所得税法的价值及其立法与实施的论文,欢迎大家借鉴!

  摘要:个人所得税法所追求的核心价值首先在于公平,其次在于效率。解决社会公平问题最为可靠的是法律,集中的是个人所得税法。从我国的现实情况来看,个人所得税法的公平价值并没有得到很好的发挥,没有真正起到对个人收入差距的调节作用,甚至在一定程度上还起着逆向调节作用。个人所得税法的价值不能实现的原因需要从两个方面进行检讨,一是立法,二是法律的实施。

  关键词:个人所得税法 法的价值 立法 实施

  一、个人所得税法所体现的法的价值

  “法的价值”这一术语的涵义因不同的使用方式而有所不同:

  第一种使用方式是用“法的价值”来指称法律在发挥其社会作用的过程中能够保护和增加哪些价值,这些价值构成了法律所追求的理想和目的,因此在这个意义上被称为“目的价值”;

  第二种使用方式是用“法的价值”来指称法律所包含的价值评价标准;

  第三种使用方式是用“法的价值”来指称法律自身所应当具有的值得追求的品质和属性,此种意义上的法的价值可称之为法的“形式价值”。“价值评价标准”意义上的“法的价值”和“形式价值”意义上的“法的价值”,都是以“目的价值”意义上“法的价值”为基础和原点的,如果离开了“法的目的价值”,无论是“法的价值评价标准”还是“法的形式价值”都不可能具有独立存在的意义,因为它们都变成“中性”的东西了,根本就没有了“价值”的意味。本文所称个人所得税法的价值,正是在“法的目的价值”这种使用方式上而言的。

  税法追求的核心价值在于公平,其次在于效率,公平是第一位的,公平促进社会和谐,也促进效率发展。个人所得税法是税法中最能体现法律精神、法律价值的法,是追求公平的法。效率和公平是一对既相适应又相矛盾的社会价值,一方面,以效率为标准配置社会资源,促进经济增长,增加社会财富总量,在此基础上才有可能实现高层次的公平,即共同富裕;另一方面,如果把效率绝对化,不考虑公平,就可能导致收入悬殊、两极分化,造成社会不稳,影响以至于从根本上损害效率。税收是通过再分配调节初次分配中出现的收入分配不公,税法作为第二次调节的工具来调节分配,调节的目的是公平,而非效率。正如美国着名经济学家斯蒂格利茨所指出的:判断一个良好税收体系的“第一标准是公平……,第二个重要标准是效率”。日本税法学者金子宏也认为,当不能将两者(指公平和效率)兼顾起来时,则虽有时优先效率这方面是可能的,但原则上还是要优先公平这一侧面的。社会物质财富的公平分配,是人类社会不断追求的理想。通过法律确认税收公平,是国家运用法律手段干预经济生活的体现。

  一般认为,税收公平“是指不同纳税人之间税收负担程度的比较:纳税人条件相同的纳同样的税,条件不同的纳不同的税。”从本义上看,税收公平包括两层含义,即横向公平和纵向公平。横向公平是指经济条件或纳税能力相同的人应负担相同数额的税收,即同等情况同等税负;纵向公平是指经济条件或纳税能力不同的人,应缴纳不同的税,即不同情况不同税负。横向公平要从实质上来看,即要避免形式公平而实质不公平的现象,个人所得税法的公平不仅仅是对所得而言,还应考虑纳税人的其它相关情况,如果两个家庭收入相同,但家庭中需要抚养的人有多有少,则在计征所得税时若对两家同等征税,就不公平;纵向公平可以累进税率和比例税率的例子加以说明,累进税率可以使高收入者负担比低收入者更高比例的税额,从而在再分配中影响高、低收入者在初次分配时形成的格局;而比例税率却对初次分配格局影响不大,可见适用累进税率比适用比例税率更符合税收纵向公平的要求。也有学者认为,税法的基本价值是公平,税法公平价值体系有三个层次,分别是形式正义(税法的平等适用)、实质正义(税法的征税公平)、本质正义(税法的起源)。而现实是税法的公平价值并没有得到很好的发挥,法的价值没有实现,并没对社会的公平指数有何改进,反而恶化。

  个人财富积聚的速度差距在迅速扩大。穷者愈穷,富者愈富,只看到财富积累的自然规则、丛林规则在起作用,而不见法律的作用。甚至在一定程度上法律在起着逆向调节的作用。解决社会公平问题最为可靠的是法律,核心的是个人所得税法,但我们所看到的是非常失败的个人所得税法。在最需要法律的地方,法律缺席了,法学家缺席了。法律控制的失败,法的价值的不能实现需要检讨两个方面:一是立法,二是法的实施。本文拟从这两个方面来展开个人所得税法律价值实现的障碍的讨论。

  二、个人所得税法的立法检讨

  (一)税制的选择。在个人所得税制方面,国际上采用的基本模式有三种:

  一是分类所得税制,即将纳税人的所得划分为若干类别,对于不同类别的所得税规定不同的费用扣除标准和适用税率,分项计征所得税。

  二是综合所得税制,即将纳税人全年的各种所得汇总求和,统一扣除费用后,就其余额按统一的累进税率计征的基础上计征所得税。

  三是分类综合所得税制,又称混合所得税制,系分类制和综合制的一种结合。通常意义上的分类综合分类所得税制,即指将收入根据不同的来源进行分类,对某些收入项目分类单独征收所得税,而对某些项目进行合并,适用累进税率征收。采用分类所得税制,可以对纳税人不同种类的所得区别,而且能够广泛采用源泉扣缴法,便于稽征税款,但是这种税制无法综合收入和费用,难以按纳税人全面的税收负担能力征税;采用综合所得税制,可以全面考察纳税人所得,能够较好地体现纳税人的实际税收负担水平,与分类所得税制相比,更具合理性,但是由于这种税制对纳税申报有很强的依赖性,要真正实施起来必须满足一定的条件,如纳税人普遍具有良好的纳税意识,建立有健全的税收征管制度、完备的税务代理制度等;采用分类综合所得税制能够区别对待纳税人不同种类的所得,兼顾纳税人全面的支付能力,但对税收管理仍有较高的要求。


第二篇:浅议偷税罪立法的几个问题财税法规论文


  【论文关键词】偷税罪,立法

  【正文】

  随着市场经济体制的确立,社会经济不断发展,偷税犯罪日益猖獗,这不仅严重地破坏了税收征管秩序,而且给国家造成了大量的税款流失。然而我国刑法对偷税罪的立法规定却存在严重的缺陷,给司法实践带来诸多难题,造成对偷税犯罪分子的打击不力,在客观上纵容了偷税行为的存在和发生。以下,笔者就此问题简略阐述自己的观点:

  一、应采取列举加概括方式规定偷税行为方式

  我国刑法第二百零一条对偷税罪的行为手段采用了完全式列举方式。笔者认为,完全式列举虽然具有“明示其一,排除其它”的功能,这于贯彻罪刑法定原则有着积极意义。但其也具有很大的缺陷。对于偷税罪,应采取非完全列举规定。这是因为:

  (1)完全列举虽一目了然,便于遵守执行,但容易产生疏漏,使法律法规不能适应纷繁复杂的现实。不完全列举则能防止挂一漏万,保证了法律法规的严谨性、周密性。完全式列举的立法方式没能详尽地列举偷税的全部行为方式,使出自相同的犯罪目的,实施了表现形式不相同但性质相同的偷税行为,并都发生了税款流失的后果,却由于立法技术的缘故使偷税行为受到不同性质的处罚。

  (2)采取这种方式易与税法不协调。这种立法方式无法适应税法的多变性和从税收征管形式角度来规定偷税方式。税收法律制度,是随着社会经济的发展及社会经济体制的不断变化,随着税收制度和征收制度的不断变化而发展变化的;其他与税收相关的财务会计制度也在不断变化之中,如目前的会计电算化和电子报税等就是以前没有的。所以在税收制度和税收征管制度不断变化的过程中,完全从税收征管形式的角度限定偷税方式是不现实的,无论偷税方式罗列多少,也无法涵盖偷税行为之全部外延。

  二、取消关于“经税务机关通知申报而拒不申报”的立法规定

  “经税务机关通知申报而拒不申报”,是刑法增加的一种偷税方式。之所以增加这一偷税方式大概是因为要解决司法实践中大量存在的采取不申报的方式逃避纳税义务的情况。但是,笔者认为,从应然的角度看,刑法把这一行为作为偷税罪的行为方式之一是不合理的,应该取消。这是因为:

  (1)混淆了纳税申报义务和纳税义务的界限。纳税义务产生的前提是应税事实的实际发生,而纳税申报虽为法定,且与纳税义务联系紧密,但从其法律性质上来说,则是政府对税收的一种管理方式。偷税的实质是逃避纳税义务,而非逃避纳税申报义务。纳税申报义务的产生并不一定以应税事实实际发生和纳税义务的已经存在为必须,对申报纳税人的管理,是以税法规定和税务机关确定的纳税申报期内是否进行了申报为尺度予以评价的。例如,自行申报纳税人在未发生应税事实的情况下亦应申报,即零申报。所以,不进行纳税申报并不能一概而论为逃避纳税义务。

  (2)不符合偷税罪本质特征的要求。偷税罪的行为本质在于欺诈性,表现为隐蔽性、非公开性。而“拒不申报”是对税务机关管理权的公然抗拒,表现为公开性。此与偷税行为理所当然具有的欺诈性、隐蔽性截然相反。

  (3)与刑罚理念不符。刑罚是最后的,不得已的手段,只有以非刑方式如民事的、行政的手段无以遏制时才可动用。如果经行政处罚后,行为人仍不申报,税务机关完全可以进行税务检查,若发现有偷税情况,应自行处理或移交公安机关;若没有,应依法核定其应纳税额,限期缴纳,到期不缴纳的,可强制执行。司法实践中所存在的大量“拒不申报”情况,不是因为行政处罚不足以遏制,而是税收执法不严而已,并非到了非刑罚不足以遏制的程度。

  三、取消偷税罪的数额加比例标准,单独采取数额标准

  对于刑法关于偷税罪的数额加比例标准的规定,有论者持肯定态度,认为这可以从主客观不同方面来确定偷税罪的危害程度,因而比较科学。笔者认为,这是对立法精神的误解。立法之所以采用比例+数额制,不是照顾主客观的统一,而且照顾大额纳税人和小额纳税人的均衡:采用比例制,不至于大额纳税人一偷税就构成犯罪;采用数额制,不至于小额纳税人一偷税就构成犯罪。但是,比例加数额制貌似合理,实质上却不科学,应取消这种立法规定,仅以偷税数额来界定偷税罪与非罪以及法定刑的配置。理由如下:

  (1)违背公平原则。将大额纳税人与小额纳税人区别对待是不公平的。法律面前人人平等,这包括违法处罚时的平等。同样的违法犯罪行为应受同样的处罚,就犯罪而言,处罚只能因行为的社会危害程度不同而不同。虽然大额纳税人上缴的税款多,对国家贡献大,但功是功,过是过,功过不能抵消,更不能因此而放宽对大额纳税人的定罪标准。根据现行刑法规定这定罪标准,一个年纳税一千万元的企业,偷税九十九万元可以无罪,而一个年纳税十万元的企业,偷税一万元就构成犯罪,这种现象的出现,对规范社会行为显然是一个极其错误的导向。任何人偷税同属主观故意,按偷税比例来定罪,事实上有利于“富人”,客观上违反了法律面前人人平等的原则。①

  (2)违背定罪原则。犯罪的本质是对社会的危害,只有社会危害性大小才是区分罪与非罪的标准。只有影响社会危害性的东西,才能作为定罪的依据。偷税罪的社会危害性表现为纳税人的主观恶性和行为的客观危害,行为的客观危害主要表现为偷税数额的大小。当然,客观行为是主观心理的外在表现,偷税数额的大小也在极大程度反映了行为人的主观恶性。可以说,偷税罪的社会危害性集中体现在偷税数额上。比例制反映不出行为人的主观恶性和行为的客观危害程度,即比例的大小与行为的社会危害大小不存在关系。若对凡有偷税行为的纳税人都按照偷税数额比例的规定去衡量其是否构成犯罪,就必然会出现偷税数额大的纳税人可能不构成犯罪,而偷税数额小的纳税人却可能构成犯罪等悖理现象。

  (3)数额加比例的计算方法在实践中不能统一,还容易成为个别司法人员徇私枉法,搞罪刑擅断的“合法”借口。

  四、“两次处罚”定罪标准在实践中不统一

  刑法第二百零一条规定了纳税人“因偷税被税务机关给予两次行政处罚又偷税的”构成偷税罪,因偷税被税务机关给予两次行政处罚,这不仅是对偷税行为人主观恶性的评价,也是偷税罪构成的客观要求之一,《税收征管法》规定了对偷税行为进行行政处罚的适用标准,而对“又偷税”的数额有关的刑事立法则没有涉及,在司法实践中对又偷税的数额有不同的理解,这些不同的理解导致对同样的偷税行为适用不同的标准,严重地破坏了刑法的严肃性和权威性。

  另外该条文并没有规定前二次受行政处罚和第三次偷税行为的时间限制,因此在实践中造成对行为人在时间上的无限期计算,这种处罚规定对行为人过于严荷,同时存在着法律相互之间失衡的问题。② 行为人屡偷屡罚,屡罚屡偷的行为固然主观恶性比较大,但是如果说只要纳税人因偷税被处以两次行政处罚,那么其在任何时候再偷税都可追究其刑事责任,这并不符合刑法上的追诉制度,无论从立法者的本意还是从惩罚和教育相结合的刑法目的来看,都有必要对时间间隔作一定的限制,那么这个时间间隔应该是多少呢?笔者认为法律对此问题应给出明确规定。

  五、漏税行为犯罪化,严密刑事法网

  关于偷税罪的罪过,我国规定为故意,但世界上大多数国家把纳税人疏忽也包括在偷税中,这大概是为了减轻司法证明责任。因为纳税人不缴或少缴税款是有意还是无意,常常难以辨明。笔者认为,随着民众纳税意识的提高,应该将漏税行为犯罪化,这样可以最大限度地打击偷税犯罪。虽然漏税与偷税在主观恶性上不同,但这可在处罚上体现出来。

  六、规范扣缴义务人的刑事责任

  扣缴义务不同于纳税义务,扣缴义务包括扣和缴两个义务。刑法把扣缴义务人采取欺诈手段不缴税款的行为视为偷税,这是不妥的。另外,刑法对扣缴义务人不扣或少扣税款行为也未规定刑事责任。扣缴义务人不扣税款和不缴已扣税款,其社会危害并无不同。所以,笔者建议增设扣缴义务人不履行扣缴义务罪。把扣缴义务人不履行“扣”的义务和不履行“缴”的义务,情节严重的行为都纳入刑事处罚范畴。

  七、增设税务代理人偷税罪

  随着我国经济的发展和税制改革的进一步深化,税务代理人大量出现就成为必然,如何处理他们的违法犯罪行为,也成为一个突出的问题。对于税务代理人与纳税人勾结的偷税,自然可以按照偷税罪共犯处理,但对于其私自决定偷税的,刑法就无能为力。所以,应该增设税务代理人偷税罪。

  综上,笔者对我国关于偷税罪立法中的几个问题谈了自己粗浅的看法,因理论水平有限,加之缺乏相关实践经验,所以论述中必然存有不足抑或错误之处,请各位指正。写作此文,唯一目的就是希望能够引起相关部门对偷税罪立法问题的重新审视,以促进我国偷税罪立法的不断完善,从而保证法律对偷税犯罪的有效打击。

  【参考资料】

  ①谢恩标:“论偷税罪中存在的问题及完善”,人民法院网。

  ②朱建华:“论偷税罪的若干问题”,《广东社会科学》2009年

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