财税[20xx]60号:企业破产清算中应关注的税收问题

时间:2023.11.3

财税[20xx]60号:企业破产清算中应关注的税收问题

在《财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[20xx]60号)中提到,企业应进行清算所得税处理主要包括以下两种情况:

(一)按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的企业;

(二)企业重组中需要按清算处理的企业。而各种类型的企业清算中,企业破产清算中涉及的税收问题往往更加复杂。

企业破产清算中的所得税处理

我们先来探讨的第一个问题是企业破产清算中的所得税处理问题。财税[20xx]60号提到企业清算需要进行所得税处理的情况包括按照《企业破产法》规定需要进行清算的企业。但是,这里,我们提出的问题是,企业破产清算需要在被清算的企业层面和投资者层面进行企业所得税的清算吗?

根据《企业破产法》的相关规定,破产清算是出现在企业法人不能清偿到期债务,并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力。

这里需要引起大家注意的是,破产清算中的一个核心要件是资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力。我们知道,在企业资产的清偿顺序中,债权人是优先于企业投资者受偿的。在企业破产清算中,企业的全部资产已经不足以清偿债权人了,这就意味着企业的投资者已经无法得到任何清偿了。因此,对于企业的投资者而言,其该项投资已经全部发生了损失。此时,根据国家税务总局关于印发《企业资产损失税前扣除管理办法》的通知(国税发[20xx]88号)第三十七条的规定:企业符合条件的股权(权益)性投资损失,应依据下列相关证据认定损失,其中第二种情况就是有关被投资方破产公告、破产清偿文件。这就是说,在企业出现破产清算的情况下,企业的投资者无需等到破产企业进行完企业层面的所得税清算业务后再进行投资者层面的所得税清算。

因此,在企业破产清算中,投资者层面的所得税处理非常简单。企业投资者只需要根据国税发[20xx]88号的规定,向税务机关提供被投资方企业的破产公告,即可向税务机关进行该项投资资产损失的报批手续,确认资产损失在当年企业所得税汇算清缴时扣除。对于个人投资者,该项投资无所得,也就不涉及任何所得税处理。

下面,我们来关注企业破产清算中企业层面的所得税处理问题。

根据财税[20xx]60号的规定,清算所得的计算公式为:

清算所得=企业的全部资产可变现价值或交易价格-资产的计税基础-清算费用-相关税费+债务清偿损益-弥补以前年度亏损

从这个公式我们可以看出,企业破产清算环节,清算所得主要是来源于清算环节资产变价中的增值收益和债务的清偿损益。由于破产清算中,企业的资产不足以清偿全部负债,因此,最终大部分的债务都是按比例部分清偿的。因此,在破产清算中,债务清偿损益是清算所得的一个非常重要的来源。所以,如果严格

按财税[20xx]60号文件的这个公式,我们可以看出,几乎在所得的企业破产清算中,在企业层面我们都可以计算出清算所得,即破产清算的企业需要在清算环节就清算所得缴纳企业所得税。

但这里我们需要关注一个现实的程序问题。从上面公式我们可以看出,破产企业的清算所得只有在企业对所有的债务人都清偿完毕后才能计算出来,即破产清算所得所产生的这项所得税债权只有在破产企业所有债务清偿事项处理完毕后才能最终确定下来。但是,根据《企业破产法》的相关规定:债权人应当在人民法院确定的债权申报期限内向管理人申报债权。人民法院受理破产申请后,应当确定债权人申报债权的期限。债权申报期限自人民法院发布受理破产申请公告之日起计算,最短不得少于三十日,最长不得超过三个月。未到期的债权,在破产申请受理时视为到期。债权人未依照本法规定申报债权的,不得依照本法规定的程序行使权利。

在新的《企业破产法》中,只有债务人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用,所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用,以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金无须进行债权申报。因此,税收债权和其他一般债权一样,也只有进行申报才能得到清偿。同时,在破产债权申报环节,符合申报条件的债权必须是确定的债权,未到期的债权,在破产申请受理时视为到期。但是,在破产债权申报环节,破产企业的资产还未变卖,清算费用和相关税费还基本未发生。同时,由于仅在破产债权申报环节,破产企业相关债务最终的清偿比例还未确定,因此,债务清偿损益也无法确定。这就意味着,在破产企业的破产债权申报环节,破产企业的清算所得还无法准确确定。既然清算所得无法准确确定,则破产清算所得的所得税债权就属于一项未确定的债权,而非未到期债权。更准确的讲,在破产债权申报环节,清算所得的企业所得税债权还属于纳税义务未发生的债权,根本无法在法院确定的破产债权申报环节进行申报。既然在破产债权申报环节无法进行申报,这项债权在破产清算中就无法得清偿。再退一步讲,虽然该债权未在破产债权申报环节进行申报,根据《企业破产法》第五十六条的规定:在人民法院确定的债权申报期限内,债权人未申报债权的,可以在破产财产最后分配前补充申报;但是,此前已进行的分配,不再对其补充分配。但是,破产企业清算所得只有在所有债务人都清偿完毕后才能准确计算出来。即使此时税务机关就计算出来的破产清算所得的所得税债权向法院申报,此时破产企业已无任何财产进行清偿,这样的申报也就无任何实际意义了。

虽然财税[20xx]60号提到根据《企业破产法》,清算的企业需要进行所得税处理,但通过上面的分析,大家可以看出,在企业所有需要进行清算处理的业务中,破产清算的情况比较特殊。在该情形下,破产企业实际上无需进行企业层面的企业所得税清算。而投资者层面,破产企业的企业投资者只需要直接根据破产公告进行投资资产的损失报批就可以了。因此,在企业破产清算中,我们需要把更多的注意力集中到企业破产中其他环节涉及的税收问题。

破产企业欠税债权申报和清偿

首先,税收债权的申报。我们前面已经分析过,在新《企业破产法》下,破产企业欠税而形成的税收债权,税务机关也需要在破产债权申报期内向法院进行申报。

其次,税收债权的清偿顺序。根据《税收征收管理法》第四十五条规定,税务机关征收税款,税收优先于无担保债权,法律另有规定的除外;纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的,税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。纳税人欠缴税款,同时又被行政机关决定处以罚款、没收违法所得的,税收优先于罚款、没收违法所得。同时,根据《企业破产法》第一百一十三条规定:破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后,依照下列顺序清偿:

1.破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用,所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用,以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金;

2.破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款;

3.普通破产债权。破产财产不足以清偿同一顺序的清偿要求的,按照比例分配。因此,国家税款在企业破产中是作为第二清偿顺序优先受偿的。

第三,滞纳金和罚款的申报及清偿问题。根据最高人民法院《关于审理企业破产案件若干问题的规定》第六十一条的规定:行政、司法机关对破产企业的罚款、罚金以及其他有关费用和人民法院受理破产案件后债务人未支付应付款项的滞纳金不属于破产债权。同时,根据《国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复》(国税函[20xx]1084号)的规定:按照《中华人民共和国税收征收管理法》的立法精神,《税收征管法》第四十五条规定的税收优先权执行时包括税款及其滞纳金。因此,作为破产债权申报的滞纳金只应计算到法院受理破产案件前,破产案件受理后则不宜再计算税收滞纳金。法院受理破产案件前,破产企业欠税以及由此产生的滞纳金应一并作为破产债权申报,且滞纳金和税款一样享受税收优先权。而税务机关对于破产企业作出的罚款在我国破产法中是作为除斥债权,而排除在破产债权之外的。

第四:破产对税收保全措施的限制。根据《企业破产法》第十九条规定:人民法院受理破产申请后,有关债务人财产的保全措施应当解除,执行程序应当中止。因此,一旦进入破产程序,税务机关对于尚未解除税收保全及强制执行措施的税收债权而言,优先性将丧失。

破产企业财产变卖环节的税收债权的申报与清偿

在破产清算环节,管理人应当及时拟订破产财产变价方案,通过变卖破产企业的财产来清偿破产企业所欠债权人的债务。但在破产企业的财产在变卖环节会涉及一系列的税收问题。比如,存货、不动产在变卖环节会涉及增值税、消费税、营业税、土地增值税、印花税、城市维护建设税。资产有增值的还涉及企业所得税。

根据《企业破产法》第四十一条第二款的规定:管理、变价和分配债务人财产的费用属于破产费用,而破产费用是不需要进行债权申报的,且根据第四十三条的规定:债务人财产不足以清偿所有破产费用和共益债务的,先行清偿破产费用。因此,破产费用在破产财产清偿顺序中属于第一位的。

所以,在企业破产环节,管理人变卖破产企业财产所产生的增值税、消费税、营业税、土地增值税、印花税、城市维护建设税属于破产费用,应优先受偿。破产财产的变价收入扣除上述作为破产费用的税金后的余额才能用于其他破产债权的清偿。

但是这里要注意,即使破产企业的财产在变卖环节有增值收益,对应这些资产增值收益的企业所得税是不能作为破产费用优先受偿的。因为,破产环节的企业所得税债权不是按单项资产增值收益分别计算的,其最终应作为清算所得产生的企业所得税债权而一并计算。

破产企业共益债务的申报和清偿问题

在企业申报破产后,企业可能还有尚未履行完的产品销售合同或房屋租赁合同等其他经济合同。根据《企业破产法》第十八条规定:人民法院受理破产申请后,管理人对破产申请受理前成立而债务人和对方当事人均未履行完毕的合同有权决定解除或者继续履行,并通知对方当事人。假设,管理人认为继续履行合同

对破产企业有利,而选择继续履行的,则继续履行合同则会产生相应的流转税和企业所得税问题。比如房屋租赁合同的继续履行就会涉及营业税、城市维护建设税、印花税、房产税和企业所得税。

根据《企业破产法》第四十二条的规定,因管理人或者债务人请求对方当事人履行双方均未履行完毕的合同所产生的债务为共益债务。根据《企业破产法》第四十三条的规定:破产费用和共益债务由债务人财产随时清偿。债务人财产不足以清偿所有破产费用和共益债务的,先行清偿破产费用。债务人财产不足以清偿所有破产费用或者共益债务的,按照比例清偿。因此,共益债务在破产清偿中是排在破产费用之后的。此时,管理人选择在人民法院受理破产申请后,选择继续履行合同所产生的税收债务包括因履行合同而产生的企业所得税,都属于共益债务,既不需要申报,也可以享受在破产费用之后优先受偿的待遇。


第二篇:国税发[20xx]81号《关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知》


发文标题:关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知

发文文号:国税发[20xx]81号

发文部门:国家税务总局

发文时间:20xx-4-16

实施时间:20xx-1-1

失效时间:

法规类型:企业所得税优惠政策

所属行业:所有行业

所属区域:全国

发文内容:

各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局:

根据《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称《企业所得税法》)及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称《实施条例》)的有关规定,现就企业固定资产实行加速折旧的所得税处理问题通知如下:

一、根据《企业所得税法》第三十二条及《实施条例》第九十八条的相关规定,企业拥有并用于生产经营的主要或关键的固定资产,由于以下原因确需加速折旧的,可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法:

(一)由于技术进步,产品更新换代较快的;

(二)常年处于强震动、高腐蚀状态的。

二、企业拥有并使用的固定资产符合本通知第一条规定的,可按以下情况分别处理:

(一)企业过去没有使用过与该项固定资产功能相同或类似的固定资产,但有充分的证据证明该固定资产的预计使用年限短于《实施条例》规定的计算折旧最低年限的,企业可根据该固定资产的预计使用年限和本通知的规定,对该固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。

(二)企业在原有的固定资产未达到《实施条例》规定的最低折旧年限前,使用功能相同或类似的新固定资产替代旧固定资产的,企业可根据旧固定资产的实际使用年限和本通知的规定,对新替代的固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧的方法。

三、企业采取缩短折旧年限方法的,对其购置的新固定资产,最低折旧年限不得低于《实施条例》第六十条规定的折旧年限的60%;若为购置已使用过的固定资产,其最低折旧年限不得低于《实施条例》规定的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%。最低折旧年限一经确定,一般不得变更。

四、企业拥有并使用符合本通知第一条规定条件的固定资产采取加速折旧方法的,可以采用双倍余额递减法或者年数总和法。加速折旧方法一经确定,一般不得变更。

(一)双倍余额递减法,是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下,根据每期期初固定资产原值减去累计折旧后的金额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。应用这种方法计算折旧额时,由于每年年初固定资产净值没有减去预计净残值,所以在计算固定资产折旧额时,应在其折旧年限到期前的两年期间,将固定资产净值减去预计净残值后的余额平均摊销。计算公式如下:

年折旧率=2÷预计使用寿命(年)×100%

月折旧率=年折旧率÷12

月折旧额=月初固定资产账面净值×月折旧率

(二)年数总和法,又称年限合计法,是指将固定资产的原值减去预计净残值后的余额,乘以一个以固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额。计算公式如下:

年折旧率=尚可使用年限÷预计使用寿命的年数总和×100%

月折旧率=年折旧率÷12

月折旧额=(固定资产原值-预计净残值)×月折旧率 五、企业确需对固定资产采取缩短折旧年限或者加速折旧方法的,应在取得该固定资产后一个月内,向其企业所得税主管税务机关(以下简称主管税务机关)备案,并报送以下资料:

(一)固定资产的功能、预计使用年限短于《实施条例》规定计算折旧的最低年限的理由、证明资料及有关情况的说明;

(二)被替代的旧固定资产的功能、使用及处置等情况的说明;

(三)固定资产加速折旧拟采用的方法和折旧额的说明;

(四)主管税务机关要求报送的其他资料。

企业主管税务机关应在企业所得税年度纳税评估时,对企业采取加速折旧的固定资产的使用环境及状况进行实地核查。对不符合加速折旧规定条件的,主管税务机关有权要求企业停止该项固定资产加速折旧。

六、对于采取缩短折旧年限的固定资产,足额计提折旧后继续使用而未进行处置(包括报废等情形)超过12个月的,今后对其更新替代、改造改建后形成的功能相同或者类似的固定资产,不得再采取缩短折旧年限的方法。

七、对于企业采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的,主管税务机关应设立相应的税收管理台账,并加强监督,实施跟踪管理。对发现不符合《实施条例》第九十八条及本通知规定的,主管税务机关要及时责令企业进行纳税调整。

八、适用总、分机构汇总纳税的企业,对其所属分支机构使用的符合《实施条例》第九十八条及本通知规定情形的固定资产采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的,由其总机构向其所在地主管税务机关备案。分支机构所在地主管税务机关应负责配合总机构所在地主管税务机关实施跟踪管理。

九、本通知自20xx年x月x日起执行。

二○○九年x月x日

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